Приказ Минфина РФ от 09.01.2019 № 2н

1. Цель настоящего Международного стандарта обзорных проверок (МСОП) – установить стандарты и предоставить указания относительно профессиональных обязанностей аудитора при выполнении им задания по проведению обзорной проверки промежуточной финансовой информации аудируемой организации, а также относительно формы и содержания заключения. Термин «аудитор» используется в настоящем стандарте не в связи с тем, что аудитор выполняет функцию аудита, а в связи с тем, что область применения настоящего стандарта ограничивается обзорной проверкой промежуточной финансовой информации, выполняемой независимым аудитором, который проводит аудит финансовой отчетности организации.

2. Для целей настоящего стандарта «промежуточная финансовая информация» – это финансовая информация, подготовленная и представленная в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности¹, включающая полный или сокращенный комплект финансовой отчетности за более короткий период, чем финансовый год организации.

¹ Например, Международные стандарты финансовой отчетности, выпущенные Советом по Международным стандартам финансовой отчетности.

3. Аудитор, привлеченный для выполнения задания по обзору промежуточной финансовой информации, должен проводить обзорную проверку в соответствии с настоящим стандартом.

Выполняя аудит годовой финансовой отчетности, аудитор получает понимание организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля. Когда аудитор привлекается к проведению обзорной проверки промежуточной финансовой информации, полученное в результате такого изучения понимание дополняется путем направления запросов в процессе выполнения обзорной проверки и помогает ему формировать целенаправленные запросы и определять аналитические и другие обзорные процедуры, которые необходимо выполнить. Практикующий специалист, привлеченный для выполнения обзорной проверки промежуточной финансовой информации и не являющийся аудитором организации, выполняет проверку в соответствии с МСОП 2400 (пересмотренным) «Задания по обзорным проверкам финансовой отчетности прошедших периодов». Так как обычно практикующий специалист не располагает таким пониманием организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, каким располагает аудитор этой организации, у практикующего специалиста возникает необходимость направлять другие запросы и выполнять иные процедуры для выполнения задачи обзорной проверки.

3a. Настоящий стандарт регулирует проведение обзорной проверки промежуточной финансовой информации, выполняемой аудитором организации. При этом он также применяется (с корректировками, соответствующими обстоятельствам) в тех случаях, когда аудитор организации привлекается к выполнению задания по обзорной проверке финансовой информации прошедших периодов, отличной от промежуточной финансовой информации аудируемой организации*.

* Пункт 3a и сноска 4 были добавлены в настоящий стандарт в декабре 2007 года для прояснения порядка его применения.

4. Аудитор должен соблюдать этические требования, применяемые к аудиту годовой финансовой отчетности организации. Эти этические требования определяют профессиональные обязанности аудитора в следующих областях: независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессионализм и технические стандарты.

5. Аудитор должен выполнять процедуры контроля качества, применимые к отдельному заданию. Элементы контроля качества, относящиеся к отдельному заданию, включают ответственность руководства за качество выполнения задания, этические требования, вопросы принятия и продолжения отношений с клиентами и конкретных заданий, назначение членов рабочей группы, выполнение задания и мониторинг.

6. Аудитор должен планировать и проводить обзорную проверку с применением профессионального скептицизма, признавая возможность существования обстоятельств, которые приводят к необходимости существенной корректировки промежуточной финансовой информации для обеспечения ее соответствия во всех существенных аспектах применимой концепции подготовки финансовой отчетности. Применение профессионального скептицизма означает, что аудитор проводит критическую оценку, подвергая сомнению правильность полученных доказательств, и относится с повышенным вниманием к доказательствам, противоречащим или ставящим под вопрос достоверность документов или заявлений руководства организации.

7. Цель задания по обзорной проверке промежуточной финансовой информации – обеспечить аудитору возможность сформировать вывод о том, были ли на основании проведенной обзорной проверки выявлены им какие-либо факты, которые могут служить основанием для того, чтобы он счел, что промежуточная финансовая информация не была подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности. Аудитор направляет запросы и выполняет аналитические и другие процедуры обзорной проверки для снижения до среднего уровня риска неверного вывода о том, что промежуточная финансовая информация содержит существенные искажения.

8. Цель обзорной проверки промежуточной финансовой информации значительно отличается от цели аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Обзорная проверка промежуточной финансовой информации не является основой для формирования мнения о том, дает ли финансовая информация правдивое и достоверное представление или достоверное отражение во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

9. Обзорная проверка, в отличие от аудита, не направлена на получение разумной уверенности в том, что промежуточная финансовая информация не содержит существенных искажений. Обзорная проверка включает в себя направление запросов в первую очередь лицам, ответственным за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, а также применение аналитических и других процедур обзорной проверки. В процессе обзорной проверки могут быть выявлены значимые вопросы, оказывающие влияние на промежуточную финансовую информацию и требующие внимания аудитора, но эта проверка не обеспечивает получение всех доказательств, которые были бы необходимы при проведении аудита.

10. Аудитор и клиент должны согласовать условия задания.

11. Согласованные условия задания, как правило, отражаются в письме-соглашении об условиях задания. Такая информация помогает избежать неправильного толкования характера задания и в особенности целей и объема обзорной проверки, обязанностей руководства, сферы ответственности аудитора, полученной уверенности, а также характера и формы заключения. Информация в этом документе обычно охватывает следующие вопросы:

– цель обзорной проверки промежуточной финансовой информации;

– объем обзорной проверки;

– ответственность руководства за подготовку промежуточной финансовой информации;

– ответственность руководства за формирование и поддержание в рабочем состоянии эффективной системы внутреннего контроля, относящейся к процессу подготовки промежуточной финансовой информации;

– ответственность руководства за предоставление аудитору всей финансовой документации и соответствующей информации;

– согласие руководства предоставить аудитору письменные заявления, подтверждающие устные заявления, сделанные во время обзорной проверки, а также заявления, содержащиеся в бухгалтерских записях организации в неявной форме;

– предполагаемые форма и содержание предоставляемого заключения, в том числе наименование адресата заключения;

– согласие руководства с тем, что, если какой-либо документ, содержащий промежуточную финансовую информацию, указывает на то, что аудитором организации была проведена обзорная проверка этой промежуточной финансовой информации, заключение по результатам обзорной проверки также должно быть включено в этот документ.

Пример письма-соглашения об условиях задания приведен в Приложении 1 к настоящему стандарту. Условия задания по проведению обзорной проверки промежуточной финансовой информации могут быть объединены с условиями задания по аудиту годовой финансовой отчетности.

Изучение организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля

12. Аудитор должен изучить организацию и ее окружение, включая систему внутреннего контроля, относящуюся к процессу подготовки как годовой, так и промежуточной финансовой информации, в степени, достаточной для планирования и выполнения задания, чтобы иметь возможность:

(a) выявлять виды возможных существенных искажений и изучать вероятность их появления;

(b) выбирать необходимые запросы, аналитические и прочие процедуры обзорной проверки, которые создадут основу для заключения о том, выявлены ли аудитором какие-либо факты, которые могут служить основанием для вывода аудитора о том, что промежуточная финансовая информация не была подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

13. В соответствии с требованиями МСА 315 (пересмотренного) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения» аудитор, выполнявший аудит финансовой отчетности организации за один или несколько годовых периодов, изучил организацию и ее окружение, включая систему внутреннего контроля, относящуюся к подготовке годовой финансовой информации, в степени, достаточной для проведения аудита. При планировании обзорной проверки промежуточной финансовой информации аудитор уточняет результаты полученного понимания. Аудитор также получает достаточное понимание системы внутреннего контроля, относящейся к подготовке промежуточной финансовой информации, так как она может отличаться от системы внутреннего контроля, относящейся к подготовке годовой финансовой информации.

14. Аудитор использует понимание организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, для того, чтобы определить, какие запросы необходимо направить и какие аналитические и прочие процедуры обзорной проверки следует применить, а также для того, чтобы выявить конкретные события, операции или предпосылки, в отношении которых могут быть направлены запросы или применены аналитические и прочие процедуры обзорной проверки.

15. Процедуры, выполненные аудитором для уточнения своего понимания организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, обычно включают следующее:

– ознакомление в необходимом объеме с документацией аудита прошлого года и обзорных проверок предыдущего промежуточного периода (предыдущих промежуточных периодов) текущего года и соответствующего промежуточного периода (соответствующих промежуточных периодов) предыдущего года для того, чтобы аудитор мог выявить вопросы, которые могут оказать влияние на промежуточную финансовую информацию текущего периода;

– рассмотрение значительных рисков, включая риск действий руководства в обход системы контроля, которые были выявлены при аудите финансовой отчетности предыдущего года;

– ознакомление с последней годовой и промежуточной финансовой информацией за сопоставимый предыдущий период;

– рассмотрение существенности с учетом применимой концепции подготовки финансовой отчетности, связанной с промежуточной финансовой информацией, что помогает определить характер и объем подлежащих выполнению процедур, и оценка влияния искажений;

– изучение характера скорректированных существенных искажений и выявленных нескорректированных несущественных искажений в финансовой отчетности предыдущего года;

– изучение значимых вопросов бухгалтерского учета и отчетности, которые могут сохранять значимость, таких как значительные недостатки системы внутреннего контроля;

– изучение результатов аудиторских процедур, выполненных в отношении финансовой отчетности текущего года;

– изучение результатов проведенного внутреннего аудита и последующих действий руководства;

– направление запросов руководству относительно результатов оценки руководством рисков существенного искажения промежуточной финансовой информации вследствие недобросовестных действий;

– направление запросов руководству относительно влияния изменений в хозяйственной деятельности организации;

– направление запросов руководству относительно значительных изменений в системе внутреннего контроля и потенциального воздействия таких изменений на подготовку промежуточной финансовой информации;

– направление запросов руководству относительно процессов, с помощью которых была подготовлена промежуточная финансовая информация, а также относительно достоверности соответствующих данных бухгалтерского учета, с которыми согласуется или сверяется промежуточная финансовая информация.

16. Аудитор определяет характер процедур обзорной проверки (если такие имеются), которые должны быть выполнены в отношении компонентов, и, если применимо, доводит эту информацию до сведения других аудиторов, участвующих в обзорной проверке. Изучаемые факторы включают существенность и риск искажения промежуточной финансовой информации компонентов, понимание аудитором степени централизации или децентрализации системы внутреннего контроля за подготовкой такой информации.

17. Для того чтобы спланировать и провести обзорную проверку промежуточной финансовой информации, аудитор, недавно назначенный для выполнения такого задания и ранее не выполнявший аудит годовой финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами аудита, должен получить понимание организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, относящуюся к процессу подготовки как годовой, так и промежуточной финансовой информации.

18. Понимание, достигнутое в результате такого изучения, дает аудитору возможность формировать целенаправленные запросы и определять аналитические и другие обзорные процедуры, применимые при проведении обзорной проверки промежуточной финансовой информации в соответствии с настоящим стандартом. В рамках получения такого понимания аудитор обычно направляет запросы предшествующему аудитору, а в тех случаях, когда это целесообразно, проверяет аудиторскую документацию по предыдущему годовому аудиту и за все предыдущие промежуточные периоды текущего года, обзорная проверка которых выполнялась предшествующим аудитором. При этом аудитор изучает характер всех исправленных искажений и всех неисправленных искажений, информация о которых была обобщена предшествующим аудитором, все значительные риски, включая риск действий руководства в обход системы контроля, а также все значимые вопросы бухгалтерского учета и отчетности, которые могут сохранять свою значительность, такие как существенные недостатки системы внутреннего контроля.

Запросы, аналитические и прочие процедуры обзорной проверки

19. Аудитор должен направлять запросы в первую очередь лицам, ответственным за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, и выполнять аналитические и прочие процедуры обзорной проверки, которые дадут аудитору возможность сформировать вывод о том, были ли на основании выполненных процедур выявлены какие-либо факты, в результате которых аудитор считает, что промежуточная финансовая информация не была подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

20. Обзорная проверка не требует проведения тестирования данных бухгалтерского учета путем инспектирования, наблюдения или подтверждения. Процедуры выполнения обзорной проверки промежуточной финансовой информации, как правило, ограничиваются направлением запросов в первую очередь лицам, ответственным за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, а также применением аналитических и других процедур обзорной проверки, а не сводятся к подтверждению полученной информации относительно значимых вопросов бухгалтерского учета, относящихся к промежуточной финансовой информации. Понимание аудитором особенностей организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, результатов оценки рисков, относящихся к предшествующему аудиту, и рассмотрение аудитором существенности применительно к промежуточной финансовой информации оказывают влияние на характер и объем направляемых запросов и выполняемых аналитических и прочих процедур обзорной проверки.

21. Обычно аудитор выполняет следующие процедуры:

– ознакомление с протоколами собраний и заседаний акционеров, лиц, отвечающих за корпоративное управление, и соответствующих комитетов с целью выявления вопросов, которые могут оказать влияние на промежуточную финансовую информацию, и направление запросов в отношении тем, обсуждавшихся на собраниях и заседаниях, протоколы которых недоступны для изучения, если они могут повлиять на промежуточную финансовую информацию;

– изучение влияния (если такое имеется) вопросов, приводящих к модификации заключения по результатам аудита или обзорной проверки, бухгалтерских корректировок или неисправленных искажений, существовавших на момент предыдущих обзорных проверок или аудита;

– информационное взаимодействие (в необходимых случаях) с другими аудиторами, выполняющими обзорную проверку промежуточной финансовой информации значительных компонентов отчитывающейся организации;

– направление запросов членам руководства, ответственным за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, а также другим лицам относительно следующего:

– – соответствует ли подготовка и представление промежуточной финансовой информации применимой концепции подготовки финансовой отчетности;

– – имели ли место изменения в принципах бухгалтерского учета или методах их применения;

– – возникала ли необходимость в применении новых принципов учета в результате выполнения новых операций;

– – содержит ли промежуточная финансовая информация известные неисправленные искажения;

– – имели ли место необычные или сложные ситуации, которые могли повлиять на промежуточную финансовую информацию, такие как объединение бизнеса или выбытие части бизнеса;

– – были ли приняты значительные допущения, относящиеся к оценке справедливой стоимости, раскрытию информации и к намерению или способности руководства выполнить определенный план действий от имени организации;

– – правильно ли отражены в учете и раскрыты в промежуточной финансовой информации операции со связанными сторонами;

– – наличие значительных изменений в договорных и других обязательствах;

– – наличие значительных изменений в условных обязательствах, включая судебные разбирательства или иски;

– – соблюдение ограничительных условий по долгам;

– – области, относительно которых возникали вопросы в процессе выполнения процедур обзорной проверки;

– – значительные операции, имевшие место в последние несколько дней данного промежуточного периода или в первые несколько дней следующего промежуточного периода;

– – наличие информации о недобросовестных действиях (в том числе о предполагаемых недобросовестных действиях), которые оказывают влияние на организацию и в которые вовлечены следующие лица:

– – – руководство;

– – – сотрудники, осуществляющие важные функции в рамках системы внутреннего контроля;

– – – прочие лица в случаях, когда недобросовестные действия могли бы оказать существенное влияние на промежуточную финансовую информацию;

– – наличие информации о любых заявлениях, полученных от действующих или бывших сотрудников, аналитиков, органов регулирования и других лиц, о недобросовестных действиях (в том числе о предполагаемых недобросовестных действиях), оказывающих влияние на промежуточную финансовую информацию организации;

– – наличие информации о случаях фактического или возможного несоблюдения требований законов и нормативных актов, которые могли оказать существенное влияние на промежуточную финансовую информацию;

– применение к промежуточной финансовой информации аналитических процедур, направленных на выявление взаимосвязей и отдельных фактов, которые представляются необычными и могут отражать существенные искажения в промежуточной финансовой информации. Аналитические процедуры могут включать анализ коэффициентов и применение статистических методов, таких как трендовый анализ или регрессионный анализ, и могут выполняться как вручную, так и с использованием автоматизированных методов аудита. В Приложении 2 к настоящему стандарту приведены примеры аналитических процедур, необходимость применения которых может быть рассмотрена аудитором при выполнении им обзорной проверки промежуточной финансовой информации;

– ознакомление с промежуточной финансовой информацией и анализ того, были ли выявлены аудитором какие-либо факты, которые могут служить основанием для вывода аудитора о том, что промежуточная финансовая информация не была подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

22. Аудитор может выполнять многие процедуры обзорной проверки до начала подготовки организацией промежуточной финансовой информации или одновременно с такой подготовкой. Например, может оказаться целесообразным провести дополнительное изучение организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля, и приступить к ознакомлению с необходимыми протоколами до окончания промежуточного периода. Выполнение некоторых процедур обзорной проверки на более ранней стадии промежуточного периода также создает возможность для более раннего выявления и изучения значимых вопросов бухгалтерского учета, оказывающих влияние на промежуточную финансовую информацию.

23. Аудитору, выполняющему обзорную проверку промежуточной финансовой информации, также поручается выполнение задания по проведению аудита годовой финансовой отчетности организации. Для удобства и эффективности работы аудитор может принять решение о выполнении некоторых аудиторских процедур одновременно с обзорной проверкой промежуточной финансовой информации. Например, информация, полученная при ознакомлении с протоколами заседаний совета директоров в связи с обзорной проверкой промежуточной финансовой информации, может быть также использована для годового аудита. Аудитор может также принять решение выполнить во время промежуточной обзорной проверки аудиторские процедуры, которые потребуются для целей аудита годовой финансовой отчетности, например выполнить аудиторские процедуры в отношении значительных или необычных операций, имевших место в течение периода, таких как объединение бизнеса, реструктуризация или значительные операции, приводящие к признанию выручки.

24. Обзорная проверка промежуточной финансовой информации обычно не требует подтверждения запросов относительно судебных разбирательств или исков. Поэтому, как правило, отсутствует необходимость в направлении письменного запроса юристу организации. Однако непосредственное информационное взаимодействие с юристом организации относительно судебных разбирательств или исков может оказаться уместным, если внимание аудитора привлекает какой-либо факт, ставящий под сомнение то, что промежуточная финансовая информация подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, и если аудитор считает, что юрист организации может иметь информацию по этому вопросу.

25. Аудитор должен получить доказательства того, что промежуточная финансовая информация согласуется или сверена с соответствующими с данными бухгалтерского учета. Аудитор может получить доказательства того, что промежуточная финансовая информация согласуется или сверена с соответствующими данными бухгалтерского учета путем отслеживания связи промежуточной финансовой информации:

(a) с данными бухгалтерского учета, такими как основной регистр или таблица консолидации, которая согласуется с данными бухгалтерского учета;

(b) другими подтверждениями в данных бухгалтерского учета организации в случае необходимости.

26. Аудитор должен направить запрос о том, выявило ли руководство все события, произошедшие до даты заключения по результатам обзорной проверки, в связи с которыми может потребоваться раскрытие или корректировка промежуточной финансовой информации. Выполнение аудитором других процедур для выявления событий, произошедших до даты заключения по результатам обзорной проверки, не является необходимым.

27. Аудитор должен направить запрос о том, не изменило ли руководство свою оценку способности организации продолжать непрерывно свою деятельность. Если в результате такого запроса или прочих процедур обзорной проверки аудитору станет известно о событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, он должен:

(a) направить запрос руководству относительно планов будущих действий, составленных на основе оценки способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, практической возможности выполнения этих планов и относительно уверенности руководства в том, что результат выполнения этих планов улучшит ситуацию;

(b) рассмотреть вопрос о достаточности раскрытия информации по этим вопросам в промежуточной финансовой информации.

28. События или условия, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, могли существовать на дату годовой финансовой отчетности или могут быть выявлены в результате направления запросов руководству или в процессе выполнения прочих процедур обзорной проверки. Если аудитором выявлены такие события или условия, он направляет руководству запрос относительно запланированных руководством будущих действий, включая, например, планы по ликвидации активов, заимствованию денежных средств или реструктуризации задолженности, сокращению или отсрочке расходов или увеличению капитала. Аудитор также направляет запросы относительно практической возможности выполнения этих планов и уверенности руководства в том, что результат выполнения этих планов улучшит ситуацию. Однако обычно подтверждение аудитором практической возможности выполнения планов руководства и возможности того, что результат выполнения этих планов улучшит ситуацию, не является необходимым.

29. Если внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого у него возникает вопрос о необходимости выполнения существенной корректировки для того, чтобы промежуточная финансовая информация была подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, аудитор должен направить дополнительные запросы или выполнить другие процедуры, которые позволят ему сформировать вывод в заключении по результатам обзорной проверки. Например, если процедуры обзорной проверки, выполняемые аудитором, приводят к тому, что он ставит под сомнение тот факт, что значительная операция продажи отражена в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, аудитор выполняет дополнительные процедуры, достаточные для того, чтобы разрешить возникшие сомнения; в число таких процедур входит обсуждение условий операции с руководящими работниками отделов маркетинга и бухгалтерского учета или ознакомление с договором купли-продажи.

30. Аудитор должен оценить как в отдельности, так и в совокупности, являются ли выявленные им нескорректированные искажения существенными для промежуточной финансовой информации.

31. Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, в отличие от аудиторского задания, не направлена на получение разумной уверенности в том, что промежуточная финансовая информация не содержит существенных искажений. Тем не менее выявленные аудитором искажения, включая недостаточное раскрытие информации, оцениваются в отдельности или в совокупности для того, чтобы можно было принять решение о необходимости внесения существенных корректировок в промежуточную финансовую информацию для обеспечения ее соответствия во всех существенных отношениях применимой концепции подготовки финансовой отчетности.

32. Аудитор применяет профессиональное суждение для оценки существенности любых искажений, не исправленных организацией. Аудитор рассматривает такие вопросы, как характер, причина и сумма искажений, период возникновения этих искажений (в течение предшествующего года или промежуточного периода текущего года), а также потенциальное воздействие искажений на будущие промежуточные или годовые периоды.

33. Аудитор может установить предельную сумму для агрегирования искажений (искажения ниже этой суммы не требуют агрегирования), так как он ожидает, что агрегирование таких сумм определенно не будет иметь существенного влияния на промежуточную финансовую информацию. При этом аудитор учитывает, что определение существенности предполагает рассмотрение количественных и качественных аспектов и что искажение относительно небольшой суммы, тем не менее, может оказать существенное влияние на промежуточную финансовую информацию.

34. Аудитор должен получить от руководства письменные заявления о том, что:

(a) руководство подтверждает свою ответственность за разработку и внедрение системы внутреннего контроля для предотвращения и обнаружения недобросовестных действий и ошибок;

(b) промежуточная финансовая информация подготовлена и представлена в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(c) руководство полагает, что последствия неисправленных искажений, информация о которых была обобщена аудитором во время обзорной проверки, являются несущественными как в отдельности, так и в совокупности для промежуточной финансовой информации в целом. Сводный перечень неисправленных искажений включен в письменные заявления или приложен к ним;

(d) руководство раскрыло аудитору информацию обо всех известных руководству значительных фактах, имеющих отношение к недобросовестным действиям или предполагаемым недобросовестным действиям, которые могли оказать влияние на организацию;

(e) руководство раскрыло аудитору информацию о результатах своей оценки рисков существенного искажения промежуточной финансовой информации вследствие недобросовестных действий²;

² Пункт 35 МСА 240 «Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности» разъясняет, что характер, степень и регулярность такой оценки различны в различных организациях и что руководство может производить детальную оценку на ежегодной основе или в рамках постоянного мониторинга. Следовательно, данное заявление в той части, в которой оно относится к промежуточной финансовой информации, учитывает конкретные обстоятельства организации.

(f) руководство раскрыло аудитору информацию обо всех известных случаях фактического или возможного несоблюдения требований законов и нормативных актов, которые следует принимать во внимание при подготовке промежуточной финансовой информации;

(g) руководство раскрыло аудитору информацию обо всех значительных событиях, произошедших после отчетной даты и до даты заключения по результатам обзорной проверки, в связи с которыми может потребоваться корректировка промежуточной финансовой информации или раскрытие в ней информации.

35. Аудитор получает дополнительные заявления в зависимости от специфики деятельности или отрасли организации. Пример письма-представления руководства приведен в Приложении 3 к настоящему стандарту.

36. Аудитор должен ознакомиться с прочей информацией, прилагаемой к промежуточной финансовой информации, для определения того, имеет ли место существенное несоответствие между этой информацией и промежуточной финансовой информацией.

Если аудитор выявит существенное несоответствие, он определяет, нужно ли вносить поправки в промежуточную финансовую информацию или в прочую информацию. Если необходимо внести поправку в промежуточную финансовую информацию, но руководство отказывается сделать эту поправку, аудитор рассматривает вопрос о последствиях для заключения по результатам обзорной проверки. Если необходимо внести поправку в прочую информацию, но руководство отказывается сделать эту поправку, аудитор рассматривает вопрос о включении дополнительного раздела, описывающего существенное несоответствие, в заключение по результатам обзорной проверки или возможность принятия других мер, таких как отказ от предоставления заключения по результатам обзорной проверки или отказ от задания. Например, руководство может использовать альтернативные показатели прибыли, которые представляют финансовые результаты в более выгодном свете, чем промежуточная финансовая информация, причем эти альтернативные показатели прибыли привлекают излишнее внимание, они неоднозначно определены или отсутствует их явная сверка с промежуточной финансовой информацией, в результате чего они могут ввести пользователей в заблуждение.

37. Если внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого он считает, что прочая информация может содержать существенное искажение, аудитор должен обсудить этот вопрос с руководством организации. При ознакомлении с прочей информацией с целью выявления существенных несоответствий аудитором может быть выявлено очевидное существенное искажение фактов (то есть информация, которая не относится к вопросам, присутствующим в промежуточной финансовой информации и которая неправильно изложена или представлена). При обсуждении этого вопроса с руководством организации аудитор оценивает обоснованность прочей информации и ответов руководства на запросы аудитора, возможность существования правомерных различий в суждениях или мнениях и необходимость направления запроса руководству о проведении консультаций с компетентным третьим лицом для разрешения вопроса об очевидном искажении фактов. Если внесение поправок необходимо для того, чтобы исправить существенное искажение фактов, но руководство отказывается сделать эти поправки, аудитор рассматривает вопрос о принятии дальнейших мер, таких как уведомление лиц, отвечающих за корпоративное управление, и получение юридической консультации.

38. В тех случаях, когда в результате выполнения задания по обзорной проверке промежуточной финансовой информации внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого он считает, что в промежуточную финансовую отчетность необходимо внести существенные корректировки, с тем чтобы обеспечить ее соответствие во всех существенных отношениях применимой концепции подготовки финансовой отчетности, аудитор должен при первой возможности довести эту информацию до сведения руководства соответствующего уровня.

39. В тех случаях, когда, согласно суждению аудитора, руководство не дает надлежащего ответа в разумные сроки, он должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление. Эта информация должна быть сообщена при первой возможности в устной или письменной форме. На принятие аудитором решения о сообщении информации в устной или письменной форме влияют такие факторы, как характер, конфиденциальность и значимость вопроса, который должен быть доведен до сведения, а также сроки информирования. Если информация сообщается устно, аудитор документально оформляет факт информирования.

40. В тех случаях, когда, согласно суждению аудитора, лица, отвечающие за корпоративное управление, не дают надлежащего ответа в разумные сроки, он должен рассмотреть следующие варианты действий:

(a) возможность модифицировать заключение;

(b) возможность отказаться от задания;

(c) возможность отказаться от назначения для проведения аудита годовой финансовой отчетности.

41. В тех случаях, когда в результате выполнения задания по обзорной проверке промежуточной финансовой информации внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого он считает, что имеют место недобросовестные действия или несоблюдение организацией требований законов и нормативных актов, он должен при первой возможности довести эту информацию до сведения руководства соответствующего уровня. На решение вопроса о том, какой уровень руководства считать соответствующим, оказывает влияние возможность наличия сговора с членом руководства или участия члена руководства в выявленном нарушении. Аудитор также рассматривает необходимость информирования о таких фактах лиц, отвечающих за корпоративное управление, и вопрос о последствиях для обзорной проверки.

42. Аудитор должен доводить до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, значимые вопросы управления, возникшие в результате обзорной проверки промежуточной финансовой информации. В результате выполнения обзорной проверки промежуточной финансовой информации аудитор может узнать о вопросах, которые, по мнению аудитора, являются важными и актуальными для лиц, отвечающих за корпоративное управление, в части осуществления надзора за подготовкой данной финансовой отчетности. Аудитор доводит информацию о таких вопросах до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление.

43. Аудитор должен выпустить письменное заключение, содержащее следующие компоненты:

(a) наименование заключения;

(b) адресат в соответствии с условиями задания;

(c) определение промежуточной финансовой информации, в отношении которой проводилась обзорная проверка, включая указание названий каждого из отчетов, входящих в состав полного или сокращенного комплекта финансовой отчетности, дату и период, охваченные промежуточной финансовой информацией;

(d) если промежуточная финансовая информация включает полный комплект финансовой отчетности общего назначения, подготовленной в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, направленной на обеспечение достоверного представления, необходимо представить заявление о том, что руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление промежуточной финансовой информации в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(e) в других обстоятельствах необходимо представить заявление о том, что руководство несет ответственность за подготовку и представление промежуточной финансовой информации в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(f) заявление о том, что аудитор несет ответственность за формирование вывода в отношении промежуточной финансовой информации на основании проведенной обзорной проверки;

(g) заявление о том, что обзорная проверка промежуточной финансовой информации была проведена в соответствии с МСОП 2410 «Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, выполняемая независимым аудитором организации», и заявление о том, что такая обзорная проверка включает направление запросов в первую очередь лицам, ответственным за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета, а также применение аналитических и других процедур обзорной проверки.

(h) заявление о том, что объем обзорной проверки значительно меньше объема аудита, проводимого в соответствии с Международными стандартами аудита, и поэтому обзорная проверка не дает аудитору возможности получить уверенность в том, что ему станут известны все значимые вопросы, которые могли бы быть выявлены в процессе аудита, и поэтому аудиторское мнение не формируется;

(i) если промежуточная финансовая информация включает полный комплект финансовой отчетности общего назначения, подготовленной в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, направленной на обеспечение достоверного представления, необходимо сформировать вывод о том, были ли выявлены аудитором факты, на основании которых он считает, что промежуточная финансовая информация не дает правдивого и достоверного представления или достоверного отражения во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности (включая указание на юрисдикцию или страну происхождения концепции подготовки финансовой отчетности, если концепция подготовки финансовой отчетности отличается от Международных стандартов финансовой отчетности);

(j) в других обстоятельствах необходимо сформировать вывод о том, были ли выявлены аудитором факты, на основании которых он считает, что промежуточная финансовая информация не подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности (включая указание на юрисдикцию или страну происхождения концепции подготовки финансовой отчетности, если концепция подготовки финансовой отчетности отличается от Международных стандартов финансовой отчетности);

(k) дата заключения.

(l) местоположение в стране или юрисдикции, являющееся местом, где аудитор осуществляет аудиторскую деятельность.

(m) подпись аудитора.

Примеры заключений по результатам обзорной проверки приведены в Приложении 4 к настоящему стандарту.

44. В отдельных юрисдикциях законом или нормативным актом, регулирующим обзорные проверки промежуточной финансовой информации, могут устанавливаться формулировки выводов аудитора, которые отличаются от тех, что описаны в пунктах 43(i) или (j). Несмотря на то, что аудитор может быть вынужден использовать установленные формулировки, его обязанности по формированию вывода, описанные в настоящем стандарте, остаются неизменными.

Отклонение от применимой концепции подготовки финансовой отчетности

45. Аудитор должен сформировать вывод с оговоркой или отрицательный вывод в тех случаях, когда им выявлены факты, которые могут служить основанием для того, чтобы аудитор счел необходимым внести существенные корректировки в промежуточную финансовую отчетность, чтобы обеспечить ее соответствие во всех существенных отношениях применимой концепции подготовки финансовой отчетности.

46. Если аудитором выявлены факты, на основании которых он полагает, что на промежуточную финансовую информацию оказало или может оказать существенное воздействие отклонение от применимой концепции подготовки финансовой отчетности, но при этом руководство не вносит исправления в промежуточную финансовую информацию, аудитор модифицирует заключение по результатам обзорной проверки. В модификации должен быть описан характер отклонения и, если целесообразно, указано воздействие на промежуточную финансовую информацию. Если в промежуточную финансовую информацию не включена информация, наличие которой аудитор полагает необходимым для обеспечения надлежащего раскрытия, аудитор модифицирует заключение по результатам обзорной проверки и, если целесообразно, включает необходимую информацию в заключение по результатам обзорной проверки. Модификация заключения по результатам обзорной проверки обычно выполняется путем добавления в заключение по результатам обзорной проверки пояснительного раздела и вывода с оговоркой. Примеры заключений по результатам обзорной проверки, содержащих вывод с оговоркой, приведены в Приложении 5 к настоящему стандарту.

47. Если влияние отклонения на промежуточную финансовую информацию является настолько существенным и всеобъемлющим, что аудитор формирует мнение, что вывод с оговоркой недостаточен для раскрытия вводящего в заблуждение или неполного характера промежуточной финансовой информации, аудитор представляет отрицательный вывод. Примеры заключений по результатам обзорной проверки, содержащих отрицательный вывод, приведены в Приложении 7 к настоящему стандарту.

Ограничение объема

48. Ограничение объема обычно препятствует полноценному выполнению аудитором обзорной проверки.

49. В тех случаях, когда аудитор не может провести обзорную проверку в полном объеме, он должен в письменной форме уведомить руководство соответствующего уровня и лиц, отвечающих за корпоративное управление, о причине невозможности проведения обзорной проверки в полном объеме и рассмотреть вопрос уместности выпуска заключения.

Ограничение объема, установленное руководством

50. Аудитор не принимает задание по проведению обзорной проверки промежуточной финансовой информации, если имеющиеся у него предварительные сведения об обстоятельствах задания свидетельствуют о том, что он не сможет провести обзорную проверку в полном объеме в связи с ограничением объема, установленным руководством.

51. Если после того, как задание принято, руководство устанавливает ограничение объема обзорной проверки, аудитор направляет запрос об отмене этого ограничения. Если руководство отказывается это выполнить, то аудитор не может провести обзорную проверку в полном объеме и сформировать вывод. В подобных случаях аудитор в письменной форме уведомляет руководство соответствующего уровня и лиц, отвечающих за корпоративное управление, о причине, по которой невозможно провести обзорную проверку в полном объеме. Однако, если внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого он считает, что в промежуточную финансовую информацию необходимо внести существенные корректировки, чтобы обеспечить ее соответствие во всех существенных отношениях применимой концепции подготовки финансовой отчетности, аудитор сообщает эту информацию в соответствии с указаниями в пунктах 38 – 40.

52. Аудитор также учитывает обязанности, предусмотренные нормативными правовыми актами, включая наличие требования о выпуске им заключения. Если такое требование существует, аудитор отказывается от вывода и указывает в заключении по результатам обзорной проверки причину невозможности выполнения обзорной проверки в полном объеме. Однако, если внимание аудитора привлекает какой-либо факт, на основании которого он полагает, что в промежуточную финансовую информацию необходимо внести существенные корректировки, чтобы обеспечить ее соответствие во всех существенных отношениях применимой концепции подготовки финансовой отчетности, аудитор также сообщает об этом факте в заключении.

Прочие ограничения объема

53. Ограничение объема может возникнуть в связи с обстоятельствами, отличающимися от установления ограничения объема руководством. В подобных обстоятельствах аудитор обычно не может провести обзорную проверку в полном объеме, а также сформировать вывод и руководствуется пунктами 51 – 52. При этом в редких случаях могут возникнуть обстоятельства, при которых ограничение объема работы аудитора четко устанавливается только в отношении одного или нескольких конкретных вопросов, которые, несмотря на существенность, не являются, по мнению аудитора, всеобъемлющими применительно к промежуточной финансовой информации. В подобных обстоятельствах аудитор модифицирует заключение по результатам обзорной проверки, указывая, что за исключением обстоятельств, описанных в пояснительном разделе заключения по результатам обзорной проверки, обзорная проверка проводилась в соответствии с настоящим стандартом, и формируя вывод с оговоркой. Примеры заключений по результатам обзорной проверки, содержащих вывод с оговоркой, приведены в Приложении 6 к настоящему стандарту.

54. Аудитор мог сформировать мнение с оговоркой по результатам аудита последней годовой финансовой отчетности в связи с ограничением объема аудита. Аудитор изучает вопрос о том, по-прежнему ли существует это ограничение, и, если оно существует, анализирует его последствия для заключения по результатам обзорной проверки.

Непрерывность деятельности и значительная неопределенность

55. В некоторых случаях в заключение по результатам обзорной проверки может быть дополнительно внесен раздел «Важные обстоятельства», не оказывающий влияния на вывод аудитора. Это делается для привлечения внимания к вопросу, включенному в примечание к промежуточной финансовой информации, в котором этот вопрос рассматривается более подробно. Предпочтительно включать этот раздел в заключение после раздела, в котором сформирован вывод, обычно со ссылкой на тот факт, что вывод не содержит оговорок на этот счет.

56. Если в промежуточной финансовой информации была раскрыта достаточная информация, аудитор должен дополнительно включить в заключение по результатам обзорной проверки раздел «Важные обстоятельства», чтобы привлечь внимание к существенной неопределенности, связанной с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность.

57. Аудитор мог модифицировать предыдущее аудиторское заключение или заключение по результатам обзорной проверки, добавив к нему раздел «Важные обстоятельства», чтобы привлечь внимание к существенной неопределенности, связанной с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность. Если эта существенная неопределенность по-прежнему сохраняется и в промежуточной финансовой информации это обстоятельство раскрыто надлежащим образом, аудитор модифицирует заключение по результатам обзорной проверки текущей промежуточной финансовой информации, добавив к нему раздел, привлекающий внимание к сохраняющейся существенной неопределенности.

58. Если в результате запросов или прочих процедур обзорной проверки аудитором выявлена существенная неопределенность, связанная с какими-либо событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, и при этом в промежуточной финансовой информации была раскрыта достаточная информация, аудитор модифицирует заключение по результатам обзорной проверки, добавив в него раздел «Важные обстоятельства».

59. Если существенная неопределенность, которая вызывает значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, не раскрыта надлежащим образом в промежуточной финансовой информации, аудитор должен сформировать вывод с оговоркой или отрицательный вывод в зависимости от обстоятельств. Заключение должно содержать конкретное указание на факт наличия такой существенной неопределенности.

60. Аудитор должен рассмотреть вопрос модификации заключения по результатам обзорной проверки путем включения в него дополнительного раздела, привлекающего внимание к выявленной аудитором существенной неопределенности (не связанной с проблемой непрерывности деятельности), устранение которой зависит от будущих событий и которая может повлиять на промежуточную финансовую информацию.

Прочие вопросы

61. Условия задания включают согласие руководства на то, чтобы в тех случаях, когда в каком-либо документе, содержащем промежуточную финансовую информацию, указано, что аудитором организации была выполнена обзорная проверка этой информации, в этот документ также должно быть внесено заключение по результатам обзорной проверки. Если руководство не включило в этот документ заключение по результатам обзорной проверки, аудитор рассматривает вопрос о получении юридической консультации для определения надлежащего порядка действий в этой ситуации.

62. Если аудитор выпустил модифицированное заключение по результатам обзорной проверки, а руководство выпускает промежуточную финансовую информацию, не включив модифицированное заключение в документ, содержащий промежуточную финансовую информацию, аудитор рассматривает вопрос о получении юридической консультации для определения надлежащего порядка действий в этой ситуации, а также возможность отказа от задания по аудиту годовой финансовой отчетности.

63. Промежуточная финансовая информация, включающая сокращенный комплект финансовой отчетности, не всегда содержит всю информацию, которая была бы включена в полный комплект финансовой отчетности, а, скорее, может представлять объяснение событий и изменений, значительных для понимания изменений в финансовом положении и финансовых результатах организации, произошедших с даты подготовки годовой отчетности. Это связано с тем, что пользователи промежуточной финансовой информации, как предполагается, будут иметь доступ к последней проаудированной финансовой отчетности, как в случае организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам. В других обстоятельствах аудитор обсуждает с руководством необходимость включения в такую промежуточную финансовую информацию заявления о том, что она должна рассматриваться в совокупности с последней проаудированной финансовой отчетностью. В отсутствие такого заявления аудитор рассматривает вопрос о том, не является ли в данных обстоятельствах промежуточная финансовая информация, не содержащая указания на последнюю проаудированную финансовую отчетность, вводящей пользователей в заблуждение, а также оценивает последствия такой ситуации для заключения по результатам обзорной проверки.

64. Аудитор должен подготовить документацию по обзорной проверке, являющуюся достаточной и надлежащей для обоснования его вывода и свидетельствующую о том, что обзорная проверка была проведена в соответствии с настоящим стандартом и требованиями применимых законов и нормативных актов. Эта документация позволит опытному аудитору, ранее не связанному с настоящим заданием, понять характер, сроки и объем направленных запросов, выполненных аналитических и прочих процедур обзорной проверки, полученной информации и всех существенных вопросов, рассматривавшихся во время проведения обзорной проверки, включая разрешение таких вопросов.

65. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении обзорных проверок промежуточной финансовой информации за периоды, начинающиеся 15 декабря 2006 года или после этой даты. Допускается более раннее применение стандарта.

1. Пункт 10 требует, чтобы аудитор и клиент согласовывали условия задания. В пункте 11 разъясняется, что письмо-соглашение об условиях задания помогает избежать неправильного толкования характера задания, в особенности целей и объема обзорной проверки, обязанностей руководства, круга обязанностей аудитора, полученной уверенности, характера и формы заключения. Законы и нормативные акты, регулирующие проведение обзорных проверок в государственном секторе, обычно предписывают назначение аудитора. Поэтому письмо-соглашение об условиях задания может не являться распространенной практикой в государственном секторе. Тем не менее письмо-соглашение об условиях задания, определяющее вопросы, упомянутые в пункте 11, может оказаться полезным как для аудитора организации государственного сектора, так и для клиента. Поэтому аудиторам организаций государственного сектора следует рассмотреть вопрос о согласовании условий задания по обзорной проверке путем оформления письма-соглашения об условиях задания.

2. В государственном секторе обязанности аудитора, выполняющего аудит согласно требованиям законодательства, могут распространяться и на другие виды работ, такие как обзорная проверка промежуточной финансовой информации. В таких случаях аудитор организаций государственного сектора не может не выполнить такую обязанность и, следовательно, не будет иметь возможности отказаться от принятия (см. пункт 50) или от выполнения задания по обзорной проверке (см. пункты 36 и 40(b)). Аудитор организаций государственного сектора также может оказаться в ситуации, когда он не будет иметь возможности отказаться от назначения для проведения аудита годовой финансовой отчетности (см. пункты 40(c) и 62).

3. В пункте 41 описываются обязанности аудитора в тех случаях, когда его внимание привлекает какой-либо факт, на основании которого аудитор считает, что имеет место несоблюдение организацией требований законов и нормативных актов. В государственном секторе к аудитору могут быть применимы законодательные или другие нормативные требования о необходимости довести информацию о таких фактах до сведения регулирующих или других государственных органов.