1. Настоящие Методические рекомендации определяют порядок организации бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях на основе сложившейся системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в стране, включая и нормативные акты Министерства сельского хозяйства Российской Федерации (в частности, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и методические рекомендации по его применению, утвержденные Приказом Минсельхоза России от 13 июня 2001 года № 654, Методические рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций, утвержденные Приказом Минсельхоза России от 29.01.2002 № 68*, и др.).
* Ошибка оригинала. – Следует читать «от 29.01.2002 № 88».
2. Настоящие Методические рекомендации распространяются на сельскохозяйственные организации всех организационно-правовых форм, за исключением крестьянских (фермерских) хозяйств и иных субъектов малого предпринимательства в сельском хозяйстве.
3. Применительно к порядку, изложенному в настоящих Методических рекомендациях, могут формироваться затраты на производство и себестоимость продукции (работ, услуг) при разработке бизнес-планов, инвестиционных проектов, текущих бюджетов и иных планово-экономических расчетов в сельскохозяйственных организациях.
При этом указанные расчеты осуществляются в соответствии с установленным порядком их составления и с учетом соответствующих положений настоящих Методических рекомендаций, связанных с определением используемых в них понятий, состава производственных затрат по экономическим элементам и калькуляционным статьям, объектам производственных затрат и исчисления себестоимости продукции (работ, услуг), методов распределения производственных затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции (работ, услуг).
4. Используемые в настоящих Методических рекомендациях понятия означают:
Издержки общие – совокупность всех затрат экономических ресурсов в денежной форме в процессе кругооборота хозяйственных средств.
Общие издержки разграничиваются на издержки производства и издержки обращения.
Издержки производства – издержки, включающие в себя стоимостное (денежное) выражение потребленных ресурсов в производственном цикле кругооборота средств.
Издержки обращения – издержки, связанные с приобретением (покупкой) материально-производственных ресурсов и сбытом (продажей) готовой продукции и их продвижением в сфере обращения.
Издержки производства разделяют на экономические и бухгалтерские издержки.
Экономические издержки – суммарные издержки, включающие, кроме калькулируемых (бухгалтерских), и альтернативные (вмененные) издержки.
Альтернативные (вмененные) издержки – упущенная выгода от альтернативного использования на связанный в оборотных средствах капитал организации. Например, в сельском хозяйстве, где факторы производства ограничены, расширение одной его отрасли вызовет ограничение других отраслей, которые используют те же факторы, т. е. возникает упущенная выгода от сокращения других отраслей или технологий. Вместе с тем упущенная выгода – это тоже затраты. Однако их регистрация выпадает из поля зрения и упускается из виду в традиционном бухгалтерском (финансовом) учете и не отражается на практике. Эта упущенная выгода и выступает в качестве вмененных затрат и является дополнительными (альтернативными) издержками, которые могут рассчитываться в системе управленческого учета при определении экономической эффективности собственного производства.
Бухгалтерские издержки – денежное выражение затрат по использованию производственных факторов, в результате которых осуществляется производство (индивидуальные производственные издержки) и продажа (реализация) продукции (издержки обращения).
Особенностью бухгалтерских издержек является то, что они не включают альтернативную стоимость факторов производства (т. е. наилучшую упущенную возможность использования ресурсов). В бухгалтерском (финансовом) учете объектом учета являются только фактически совершенные и документально оформленные (подтвержденные) издержки. Лишь в системе управленческого учета для определения альтернативных издержек может быть организована подсистема – отдельное направление, где формируется информация, предназначенная для определения выбора альтернативного использования ресурсов, обоснования и принятия оптимальных управленческих решений.
Бухгалтерские издержки (или производственные затраты) сельскохозяйственной организации могут быть признанными в качестве расходов для получения соответствующих доходов или же «капитализированными», т. е. отраженными в бухгалтерском балансе как активы. Этот переход (трансформация) затрат в категории «расходы» и «активы» является регулярным и определяется самим характером финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций.
Капитализированные затраты могут иметь как текущий, так и долгосрочный характер.
Долгосрочные капитализированные затраты организации обусловлены ее инвестиционной деятельностью и связаны с приобретением внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов), осуществлением долгосрочных финансовых вложений. Они находят отражение на различных субсчетах счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и счета 58 «Финансовые вложения».
Текущие капитализированные затраты представляют собой материально-производственные запасы (семена, корма и т. д.), незавершенное производство, полуфабрикаты собственной выработки и товарные запасы (готовую продукцию и товары отгруженные) в оценке по себестоимости. В виде остатков (активов) они отражаются на счетах: 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгруженные».
Текущие затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, могут быть либо равными расходам по обычным видам деятельности или же быть большими. Затраты равны расходам в том случае, если вся валовая (произведенная) продукция в отчетном периоде продана и соответственно включенные в производственную себестоимость затраты отчетного периода соотнесены с получением дохода.
Если же продажа продукции имела место в меньшем объеме от произведенной, то затраты будут больше (выше) расходов.
Аналогичная трансформация характерна и для затрат по организации производства и управлению, которые конкретно не связаны с производством отдельных видов продукции. В зависимости от принятой в каждой организации учетной политики такие затраты могут сразу же в отчетном периоде перейти в категорию расходов (управленческие расходы, отнесенные на счет 90 «Продажи»). Если же учетной политикой предусмотрено исчисление полной производственной себестоимости готовой продукции, то в этом случае указанные затраты в составе себестоимости произведенной, но не проданной (реализованной) продукции, останутся затратами и перейдут (будут капитализированы) в активы в качестве товарных запасов (остатков готовой продукции).
Расходы по обычным видам деятельности (расходы) – часть затрат, которые соответствуют произведенной и одновременно проданной (реализованной) в отчетном периоде продукции.
На основе бухгалтерского учета происходит сопоставление расходов и доходов и определяется финансовый результат от обычных видов деятельности (дебетовые обороты сравниваются с кредитовыми по счету 90 «Продажи») при наступлении момента признания дохода. В этой связи себестоимость проданной (реализованной) продукции равна (тождественна) расходам на реализованную продукцию*.
* Порядок учета расходов по реализации продукции (работ, услуг), операционных и внереализационных расходов, включая расходы будущих периодов применительно к деятельности с/х организаций, изложен в «Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций», утвержденных Приказом Минсельхоза России от 31 января 2003 года № 28*.
* Ошибка оригинала. Следует читать «от 31 января 2003 года № 26».
Производственные затраты – производственное потребление ресурсов, совокупность которых составляет производственную себестоимость продукции (работ, услуг).
Непроизводственные затраты – это потери ресурсов, связанные с нарушением нормальных условий хозяйственной деятельности организаций: затраты по исправлению брака в производстве, штрафы, пени, неустойки, потери от простоев, потери от порчи материальных ценностей при хранении, недостача материальных ценностей и незавершенного производства и др.
В бухгалтерском учете (в отличие от планово-экономических расчетов) себестоимость продукции (работ, услуг) включает в себя некоторые непроизводственные затраты в установленном законодательством порядке.
Производственная себестоимость – текущие затраты, исчисленные в денежном измерителе и обусловленные использованием природных, трудовых, материальных и финансовых ресурсов на производство продукции (работ, услуг).
Себестоимость характеризуется величиной затрат в денежном выражении на производство конкретных видов выпущенной (валовой) продукции и на ее калькуляционную единицу.
Калькулирование себестоимости – совокупность методов учета затрат на производство, приемов и способов исчисления себестоимости готовой продукции (работ, услуг).
Калькуляция – результат калькулирования, т. е. расчетные процедуры по определению затрат организации, приходящихся на единицу произведенной продукции (работ, услуг).
От структуры калькуляции непосредственно зависят методы и порядок учета, степень раскрытия затрат на производство, система плановых расчетов и характеристика получаемой при этом информации о себестоимости продукции (работ, услуг).
Объекты калькуляции – конкретные виды или группы однородной продукции (работ, услуг), по которым исчисляется себестоимость их производства (в растениеводстве – виды основной и сопряженной продукции, получаемой от каждой сельскохозяйственной культуры; в животноводстве – молоко, приплод, прирост живой массы, яйца, шерсть и другая продукция; во вспомогательных производствах – работы и услуги; в промышленных производствах – виды изготовленной продукции и изделий).
Основной считается продукция, для которой создано данное производство, т. е. продукция, получаемая при возделывании сельскохозяйственной культуры или содержании соответствующего вида животных.
Если то или иное производство дает несколько видов основной продукции, то такая продукция называется сопряженной.
К побочной относится продукция, получаемая одновременно с основной, т. е. продукция, сопутствующая выпуску основной продукции, например, солома (полова), стебли кукурузы, корзинки подсолнечника, ботва свеклы, капустный лист; навоз (помет); волос и шерсть – линька, перо, пух, миражные яйца и т. д.
Калькуляционные единицы – показатели, характеризующие объекты калькуляции, к которым относятся:
– натуральные единицы объекта (продукта) без учета его качества;
– натуральные единицы объекта (продукта) с учетом его качественных параметров;
– условно-натуральные единицы;
– условные единицы;
– стоимостные единицы;
– единицы времени;
– единицы работ;
– эксплуатационные единицы.
Номенклатура (перечень) объектов учета затрат, объектов калькуляции и калькуляционных единиц в сельскохозяйственных организациях приведена в приложении № 1 к настоящим Методическим рекомендациям.
5. Организация учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) предполагают:
– экономическое обоснование классификации затрат и их группировки для исчисления себестоимости продукции (работ, услуг);
– определение круга затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и четкое разграничение их между производственной и полной (коммерческой) себестоимостью;
– разработку и обоснование методов стоимостной оценки каждого элемента затрат, распределение их между законченной продукцией и незавершенным производством, распределение косвенных расходов, определение объема калькулируемой продукции (работ, услуг), их объемов и калькуляционных единиц, установление периодичности (сроков) калькулирования;
– распределение затрат между сопряженными видами продукции и обоснование оценки побочной продукции;
– построение калькуляционных листов и исчисление себестоимости продукции (работ, услуг).
