Определение ВАС РФ от 22.06.2012 № ВАС-4357/12

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего судьи Зарубиной Е. Н.,
судей Завьяловой Т. В., Першутова А. Г.

рассмотрела в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Междуречье» от 13.03.2012 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Кемеровской области от 03.06.2011 по делу № А27-2997/2011, постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.12.2011 по тому же делу по заявлению открытого акционерного общества «Междуречье» (ул. Кузнецкая, 1а, г. Междуреченск, Кемеровская область, 652870) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области (ул. Кутузова, 35, г. Новокузнецк, 650000) о признании частично недействительным решения.

Суд

установил:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области (далее – инспекция) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Междуречье» (далее – общество), по результатам которой составлен акт от 05.10.2010 № 52 и принято решение от 07.12.2010 № 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение инспекции). Этим решением обществу доначислены за 2008-2009 годы налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, транспортный налог, начислены соответствующие суммы пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц, общество привлечено к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, на основании статьи 123 Налогового кодекса за неправомерное неудержание и неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, а также обществу предложено удержать и перечислить в бюджет неудержанный налог на доходы физических лиц.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 25.01.2011 № 38 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции в части, общество обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании его частично недействительным.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 03.06.2011 заявление удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции в части предложения удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц в размере 10 394 рублей, в части начисления 1 924 рублей 15 копеек пеней и привлечения к ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса в виде взыскания 2 079 рублей штрафа, а также в части привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 320 318 рублей. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения инспекции в части предложения удержать и перечислить налог на доходы физических лиц, в части начисления соответствующих этому налогу пеней и штрафа. В этой части в удовлетворении заявления отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 14.12.2011 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, общество просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами единообразия в толковании и применении норм материального и процессуального права.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, изучив материалы дела, коллегия судей усматривает наличие оснований для передачи дела на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по эпизоду, связанному с налогом на доходы физических лиц.

Как установлено судами и следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения в указанной части послужил вывод инспекции о том, что общество в нарушение статьи 210, пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса не удержало и не перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц с сумм суточных, выплаченных своим работникам при направлении их в служебные командировки сроком на один день. По мнению инспекции, у работодателя отсутствует законодательно установленная обязанность по выплате своим работникам суточных при направлении их в однодневные командировки, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства. В связи с этим положение статьи 217 Налогового кодекса в отношении выплаченных сумм не применяется и они подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Удовлетворяя заявление общества, суд первой инстанции сделал вывод о том, что спорные выплаты, носящие компенсационный характер, произведенные в установленном размере, не могут быть признаны доходом (экономической выгодой) налогоплательщика – работника, в связи с чем не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. При этом суд исходил из того, что направление работников в служебные командировки происходит по инициативе работодателя и в его интересах, следовательно, оплата суточных осуществляется в интересах работодателя, а не работника. Суточные представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Суды апелляционной и кассационной инстанций, отменяя решение суда первой инстанции по оспариваемому эпизоду, пришли к выводу о том, что суточные по однодневным командировкам являются доходом работников, подлежащим налогообложению.

Принимая оспариваемые акты, суды всех инстанций руководствовались следующим.

Статья 209 Налогового кодекса устанавливает, что объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 41 Налогового кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно статье 166 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – Трудовой кодекс) служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Из положений статей 167, 168 Трудового кодекса следует, что при направлении работника в служебную командировку ему гарантируется в том числе возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, в частности, расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточных). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Согласно пункту 15 Инструкции Министерства финансов СССР, Государственного комитета СССР по труду и социальным вопросам и ВЦСПС от 07.04.88 № 62 «О служебных командировках в пределах СССР» (которая применяется в силу статьи 423 Трудового кодекса) при командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Если командированный работник по окончании рабочего дня по своему желанию остается в месте командировки, то при представлении документов о найме жилого помещения расходы по найму ему возмещаются в размерах, предусмотренных пунктом 11 настоящей Инструкции. Вопрос о том, может ли работник ежедневно возвращаться из места командировки к месту своего постоянного жительства, в каждом конкретном случае решается руководителем объединения, предприятия, учреждения, организации, в которой работает командированный, с учетом дальности расстояния, условий транспортного сообщения, характера выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

Аналогичное положение содержится в пункте 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 № 749.

Анализ судебной арбитражной практики при рассмотрении дел со схожими с настоящим делом обстоятельствами свидетельствует об отсутствии единообразия при применении приведенных норм материального права.

Так, позиции о том, что суммы суточных, выплаченные работникам при однодневных командировках в такую местность, откуда командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, облагаются налогом на доходы физических лиц, высказанной судами апелляционной и кассационной инстанций по настоящему делу, придерживаются Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа (постановления от 31.10.2006 по делу № А82-6004/2004-27 Арбитражного суда Ярославской области, от 16.08.2007 по делу № А28-1084/2007-3/29 Арбитражного суда Кировской области), Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа (постановление от 19.05.2009 по делу № А32-2910/2008-29/78-56/247 Арбитражного суда Краснодарского края), Федеральный арбитражный суд Уральского округа (постановления от 22.04.2009 № Ф09-2210/09-С2 по делу № А50-12940/2008-А14 Арбитражного суда Пермского края, от 29.06.2009 № Ф09-4274/09-С2 по делу № А76-22879/2008-54-785/5 Арбитражного суда Челябинской области).

Верховный суд Российской Федерации в решении от 04.03.2005 № ГКПИ05-147 (оставляя без удовлетворения заявление Е. о признании недействительным первого предложения пункта 15 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 № 62 «О служебных командировках в пределах СССР») и в определении кассационной коллегии от 26.04.2005 № КАС05-151 сделал вывод о том, что оспариваемое положение Инструкции не противоречит Трудовому кодексу, поскольку законодатель связывает право на возмещение дополнительных расходов (суточных) не только с фактом выполнения служебного поручения вне места постоянной работы, но и с проживанием работника вне постоянного места жительства. Если работник, выполняющий служебное поручение вне места постоянной работы, имеет возможность ежедневно возвращаться и проживать по месту своего жительства, то дополнительные расходы, связанные с проживанием в другом месте, он не несет и право на получение суточных не имеет.

Иной позиции, высказанной судом первой инстанции, придерживаются Федеральный арбитражный суд Поволжского округа (постановление от 15.02.2011 по делу № А55-30019/2009 Арбитражного суда Самарской области), Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (постановления от 13.03.2008 по делу № А56-17909/2007, от 08.02.2011 по делу № А56-12834/2010 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области), Федеральный арбитражный суд Центрального округа (постановление от 27.05.2008 по делу № А62-4451/2007 Арбитражного суда Смоленской области), Федеральный арбитражный суд Уральского округа (постановление от 01.06.2010 № Ф09-4025/10-С3 по делу № А60-44923/2009-С6 Арбитражного суда Свердловской области). Суды исходят из того, что суточные не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, поскольку являются компенсационной выплатой по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы, при том, что прибытие в место командировки и возвращение к месту постоянного жительства связано со значительными временными затратами.

С учетом изложенного, в целях выработки единообразного подхода при применении арбитражными судами норм материального права по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сумм суточных, выплаченных работникам при направлении их в однодневные командировки, дело подлежит передаче на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

В остальной части оснований для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра судебных актов в порядке надзора не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд

определил:

передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело № А27-2997/2011 Арбитражного суда Кемеровской области для пересмотра в порядке надзора постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2011 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.12.2011.

Предложить лицам, участвующим в деле, представить отзывы в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора до 27.07.2012.



Председательствующий судья
Е. Н. Зарубина

Судья
Т. В. Завьялова

Судья
А. Г. Першутов