Постановление АС УО от 20.12.2017 № Ф09-7657/17

Дело № А76-26765/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 13.12.2017.
Постановление изготовлено в полном объеме 20.12.2017.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:
Председательствующего Ященок Т. П.,
судей Гавриленко О. Л., Кравцовой Е. А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Уралпромкомплект» (далее – ООО «Уралпромкомплект», общество, налогоплательщик, заявитель) на Решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 по делу № А76-26765/2016 и Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2017 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Челябинской области (ИНН: 7459000015, ОГРН: 1127402999998; далее – налоговый орган, инспекция) – Сараева К. В. (доверенность от 11.01.2017 № 03-06/00215), Латыпова В. С. (доверенность от 15.02.2017 № 03-06/01867).

Представители ООО «Уралпромкомплект», участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

ООО «Уралпромкомплект» обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным Решения от 30.06.2016 № 13 в части взыскания налога на прибыль в сумме 1 638 619 руб., соответствующих пени в сумме 411 483 руб. 18 коп., а также применения штрафных санкций в сумме 163 863 руб. 90 коп.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 (судья Кунышева Н. А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2017 (судьи Костин В. Ю., Малышев М. Б., Плаксина Н. Г.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит названные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, доказательствам, представленным в материалы дела.

Заявитель в кассационной жалобе приводит довод о том, что рассматривая вопрос о недобросовестности общества при совершении спорных финансово-хозяйственных операций, суды не оценили доводы об отсутствии доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком указанных операций исключительно с намерением получить экономический эффект от необоснованной налоговой выгоды.

ООО «Уралпромкомплект» считает, что при оценке платежеспособности закрытого акционерного общества «ИКСИ» (далее – ЗАО «ИКСИ», контрагент) судами не дана оценка доводам общества, касающихся неисполнения третьими лицами обязательств перед ЗАО «ИКСИ» на сумму более 1 000 000 руб. по неисполненным судебным актам Арбитражного суда Свердловской, что, по мнению заявителя, привело к невозможности своевременного исполнения последним своих финансовых обязательств перед ООО «Уралпромкомплект».

Заявитель в кассационной жалобе указывает на ошибочный вывод судов о непринятии ООО «Уралпромкомплект» мер для получения причитающихся за продукцию денежных средств и о согласованности операции взаимозависимых участников сделок, направленных на искусственное создание задолженности.

Общество полагает, что «особый» порядок расчетов, производимый ЗАО «ИКСИ» с погашением более ранней задолженности, наоборот уменьшал резервы по сомнительным долгам в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 266, п. 4 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), что в очередной раз подтверждает недостоверность выводов налогового органа и судов об искусственном увеличении внереализационных расходов обществом «Уралпромкомплект».

ООО «Уралпромкомплект» в кассационной жалобе приводит довод о том, что присоединение общества с ограниченной ответственностью «Южурал ИКСИ» (далее – ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ») к налогоплательщику и создание на его базе обособленного подразделения осуществлено реально, а не формально, что свидетельствует о намерении ООО «Уралпромкомплект» получить экономический эффект от присоединения к нему ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» в результате осуществления реальной предпринимательской деятельности на базе присоединенной организации с учетом имеющихся у нее ресурсов, сложившейся клиентской базы и наличия сотрудников.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает, что оспариваемые судебные акты являются законными и обоснованными, доводы заявителя жалобы несостоятельными, просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 26.05.2016 № 9.

В ходе проверки налоговым органом выявлено неправомерное завышение налогоплательщиком внереализационных расходов путем необоснованного создания резерва по сомнительным долгам перед взаимозависимым лицом ЗАО «ИКСИ», что послужило основанием для вынесения Решения от 30.06.2016 № 13, которым ООО «Уралпромкомплект» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом подп. 4 п. 1 ст. 109 НК РФ, п. 3 ст. 114 НК РФ), в виде штрафа в сумме 182 223 руб. 86 коп. за неполную уплату налога на прибыль за 2012 – 2013 гг. в общем размере 1 638 639 руб.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 17.10.2016, обжалуемое решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует действующему законодательству, нарушает права и законные интересы в предпринимательской и иной экономической деятельности, ООО «Уралпромкомплект» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из отсутствия правовых оснований для признания решения инспекции в оспариваемой части недействительным.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В силу ч. 1 ст. 198, ст. 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Общество в соответствии ст. 246 НК РФ в проверяемых периодах являлось плательщиком налога на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях названной главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой (ст. 247 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 названной статьи).

На основании п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. В целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 НК РФ (подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Согласно ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном названной статьей. При этом суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) – в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя или усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

При исследовании обстоятельств по делу судами установлено следующее.

ООО «Уралпромкомплект» в проверяемом периоде создан резерв по сомнительным долгам ЗАО «ИКСИ» в 2012 году в сумме 2 964 284 руб. 27 коп., в 2013 году – 3 838 182 руб. 92 коп., в 2014 году – 4 978 406 руб. 45 коп., в обоснование правомерности которого обществом в рамках проверки представлены копии следующих документов: приказ по учетной политике, акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2012 № 4, от 31.12.2013 № 4 от 31.12.2014 № 4, оборотно-сальдовые ведомости по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» за 2012, 2013, 2014 годы, расчеты резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31 декабря 2012, 2013, 2014 годов, договоры с покупателями, спецификации к договорам. Указанная задолженность возникла в результате просрочки ЗАО «ИКСИ» исполнения денежных обязательств по договору поставки от 10.01.2008 № 399г.

Судами установлено, что учредителями ЗАО «ИКСИ» в 2012 – 2014 гг. являлись ООО «Уралпромкомплект» с долей участия – 95,5%, Подойников М. Г. и Мохначев И. Г. (по 1,5%).

Руководствуясь подп. 1, 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, в соответствии с которыми взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации, и доля такого участия составляет более 25 процентов. Взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов, а также правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 6 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), согласно которой взаимозависимость участников сделок не может сама по себе служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, суды установили, что поскольку в периоды 2012 – 2014 гг. ООО «Уралпромкомплект» участвовало в ЗАО «ИКСИ» и доля такого участия составляла более 25 процентов (95,5%), обоснованно сделав вывод о том, что налогоплательщик и ЗАО «ИКСИ» являлись взаимозависимыми организациями, в связи с чем ООО «Уралпромкомплект» могло оказывать влияние на условия и результаты сделок, совершаемых с ЗАО «ИКСИ».

Судами верно отмечено, что если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей, налоговая выгода может быть признана необоснованной. Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

Судами дана оценка условиям договора поставки от 10.01.2008 № 399г, заключенного налогоплательщиком с ЗАО «ИКСИ», в соответствии с которым суды установили, что поставщик (ООО «Уралпромкомплект») обязуется передать в собственность покупателя (ЗАО «ИКСИ») ленточные пилы, инструмент, оборудование и запасные части, оснастку и расходные материалы; сторонами договора не определен момент наступления штрафных санкций в случае неоплаты покупателем в срок продукции. Стороны договорились, что покупатель обязан уплатить пени в размере 0,01% от стоимости, не оплаченной в срок продукции. При этом начисляются пени только с момента и в размере письменного признания виновной стороной претензии (счета) либо с момента вступления в силу судебного решения (п. 6.1 договора поставки от 10.01.2008 № 399г).

С учетом буквального толкования данных положений договора суды правомерно посчитали, что в случае судебного разбирательства поставщику будет достаточно сложно воспользоваться правом на взыскание пени, так как возможность начисления пени возникает «в будущем периоде» – после вступления в силу решения суда. Согласно обычаям делового оборота пени начисляется периодически с момента, когда платеж должен был быть совершен, и до момента, когда он был фактически произведен.

Судами обеих инстанций обоснованно принята во внимание правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 20.02.1996 № 8244/95, неустойка является текущей санкцией, начисляемой периодически с момента, когда платеж должен был быть совершен, и до момента, когда он был фактически произведен.

С учетом установленного, оцененного в совокупности, суды пришли к правильному выводу о том, что данный договор поставки от 10.01.2008 № 399г не соответствует обычаям делового оборота, обоснованно посчитав, что пени в размере, указанном в договоре от 10.01.2008 № 399г, могут быть взысканы поставщиком только в случае добровольного признания покупателем – взаимозависимым лицом суммы пени. В иных случаях, пени в оговоренном сторонами размере взыскать невозможно.

Данный вывод судов обеих инстанций переоценке не подлежит, поскольку право установления обстоятельств по делу и оценки представленных сторонами доказательств принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.

Судами установлено также, что в договоре от 10.01.2008 № 399г сторонами не определен момент поступления денежных средств за поставку товара, поскольку в пункте 2.3 данного договора моментом оплаты продукции признается день поступления денежных средств на расчетный счет поставщика или дата составления иного документа, подтверждающего оплату продукции покупателя.

Судами верно отмечено, что дата составления документа, подтверждающего оплату покупателем, и дата поступления денежных средств поставщику не всегда совпадают по времени, что влечет определенные трудности в толковании нормы и свидетельствует о несогласовании между сторонами условия о дате оплаты. Также, от момента определения даты оплаты (который не определен) зависит момент наступления неблагоприятных последствий вследствие нарушения покупателем сроков оплаты, предусмотренных п. 6.1 договора от 10.01.2008 № 399г.

Суды установили, что претензии в адрес покупателя не направлялись, в судебном порядке вопрос взыскания задолженности не решался; при этом обществом велась претензионно-исковая работа в отношении иных организаций, имеющих перед ООО «Уралпромкомплект» задолженность в меньшем размере, чем ЗАО «ИКСИ», сделав обоснованный вывод о том, что ООО «Уралпромкомплект» с момента заключения договора поставки от 10.01.2008 № 399г не предпринимались меры по взысканию задолженности с ЗАО «ИКСИ».

Судами учтены установленные инспекцией в ходе проверки обстоятельства того, что условия договоров поставки товаров, заключенных обществом с различными контрагентами, не являющиеся взаимозависимыми значительно отличаются от условий договора поставки от 10.01.2008 № 399г, заключенного с ЗАО «ИКСИ».

Судами принято во внимание, что согласно протокола допроса от 19.04.2016 № 2 свидетеля Фойгель А. Д., который в 2012 году работал в ЗАО «ИКСИ», штрафные санкции и претензии к ЗАО «ИКСИ» за несвоевременность оплаты не предъявлялись; смысла применять санкции не имелось, поскольку акционеры у ООО «Уралпромкомплект» и ЗАО «ИКСИ» одни и те же. Указанное также подтверждает свидетель Сычева Л. И. (протокол допроса от 19.04.2016 № 1, руководитель ЗАО «ИКСИ» в период с декабря 2011 года по октябрь 2013 года).

Таким образом, с учетом изложенного, суды установили, что ООО «Уралпромкомплект», не получая оплаты за продукцию, поставленную ЗАО «ИКСИ», и не предпринимая необходимые меры для получения причитающихся за продукцию денежных средств, несмотря на постоянное нарушение ЗАО «ИКСИ» условий оплаты, не преследовало цель получения прибыли, а действовало исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций посредством формального формирования резерва по сомнительным долгам и отнесения данных сумм в состав внереализационных расходов.

Судами приняты во внимание установленные налоговым органом в ходе проверочных мероприятий обстоятельства того, что ЗАО «ИКСИ» в адрес общества систематически направлялись письма с просьбой уточнения назначения платежа, при этом в адрес других поставщиков аналогичные письма ЗАО «ИКСИ» не направлялись, что подтверждается свидетельскими показаниями директора ЗАО «ИКСИ» Сычевой Л. И. (протокол допроса от 19.04.2016 № 1); погашение задолженности осуществлялось ЗАО «ИКСИ» за продукцию, отгруженную обществом в более ранние периоды; при этом в отношении других поставщиков ЗАО «ИКСИ» производило своевременные расчеты либо осуществляло предварительную оплату товара.

Судами учтено также, что на расчетном счете ЗАО «ИКСИ» (филиал БАНК ВТБ в г. Екатеринбурге), имелись денежные средства, полученные от реализации товаров, но расходование этих средств производилось особым образом: в первую очередь гасилась задолженность и осуществлялась предоплата другим контрагентам, а оставшаяся сумма направлялась в погашение более ранней задолженности перед ООО «Уралпромкомплект» по уточняющим письмам. С учетом этого ЗАО «ИКСИ», перечисляя денежные средства в адрес общества, указывало на необходимость гасить более раннюю задолженность, по которой обществом сформирован резерв по сомнительным долгам, тем самым, формируя новую задолженность для обеспечения возможности ООО «Уралпромкомплект» создавать новые резервы по сомнительным долгам в текущих налоговых периодах и включения данных сумм в состав внереализационных расходов. При этом фактически срок непогашенной задолженности не превышал одного года, то есть, ЗАО «ИКСИ» по согласованию с ООО «Уралпромкомплект» формировало задолженность со сроком гашения более 90 дней от даты, указанной в договоре, и фактически гасило ее по истечении этого срока.

Материалами дела подтверждено, что оплата за товары осуществлялась ЗАО «ИКСИ» в адрес общества по платежным поручениям, в которых в назначении платежа указано «оплата кредиторской задолженности», в день составления платежного поручения; ЗАО «ИКСИ» в адрес ООО «Уралпромкомплект» направлялись письма с просьбой о внесении изменений в назначение платежа платежного поручения с указанием даты погашения более ранней задолженности. Указанные письма с просьбой об уточнении назначения платежа формировались ЗАО «ИКСИ» постоянно и носили систематический характер, при этом в адрес других поставщиков аналогичные письма не направлялись.

Таким образом, суды поддержали вывод инспекции об особом порядке расчетов, который свидетельствует об установлении между обществом и ЗАО «ИКСИ» очередности расчетов с учетом фактора взаимозависимости данных организаций и создания видимости необходимости формирования резерва по сомнительным долгам, тем самым уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Оценив по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании фактические обстоятельства, доказательства, представленные в материалы дела, в их совокупности и взаимосвязи в порядке, предусмотренном ст. 65, 66, 67, 68, 70, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды установили, что действия налогоплательщика направлены на получение налоговой выгоды вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельностью; действия налогоплательщика не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями); договор поставки не соответствует обычаям делового оборота, сделав правомерный вывод о том, что наличие особых форм расчетов и сроков платежей свидетельствует о согласованности операций взаимозависимых участников сделок.

Судом апелляционной инстанции обоснованно отклонен довод налогоплательщика о том, что задолженность ЗАО «ИКСИ» перед ООО «Уралпромкомплект» на 01.01.2012 в сумме 3 272 600 руб. погашена в полном объеме в период с 01.01.2012 по 31.12.2014 гг. в связи со следующим.

Апелляционным судом дана оценка анализу расчетного счетного счета ЗАО «ИКСИ», в соответствии с которой суд установил, что в 2012 году поступило всего на расчетный счет 10 838 000 руб.: перечисления, связанные с заработной платой и обязательными платежами в бюджет составили всего 1 617 000 руб.; оставшаяся сумма 9 221 000 руб. направлена в адрес контрагентов в виде предварительных платежей в сумме 1 124 000 руб. и текущих платежей в сумме 3 071 000 руб., а также в адрес ООО «Уралпромкомплект» в сумме 5 026 000 руб.

Таким образом, с учетом установленного суд правомерно посчитал, что денежные средства, оставшиеся после погашения обязательных платежей в бюджет, направлялись в первую очередь на оплату текущих платежей контрагентам за исключением платежей в адрес ООО «Уралпромкомплект», причем дата выставления счетов и оплата по этим счетам происходила в день выставления счета либо в течение от 1 до 30 дней; кроме того производилась предварительная оплата в адрес других контрагентов. Аналогичный порядок оплаты применялся в отношении других поставщиков. Оплата в адрес ООО «Уралпромкомплект» происходила особым образом, оплачивалась кредиторская задолженность и всегда по уточняющим письмам.

При таких обстоятельствах судом апелляционной инстанцией верно сделан вывод о том, что ЗАО «ИКСИ» имело возможность оплачивать счета ООО «Уралпромкомплект»; при этом между контрагентами установлена очередность расчетов с учетом фактора взаимозависимости и создании для видимости о необходимости формирования резерва по сомнительным долгам, тем самым уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль.

Также апелляционным судом рассмотрен довод о создании резерва по сомнительным долгам в 2011 году и последующем восстановлении в 2012 году с отражением данных сумм по счету 96.

Принимая во внимание правовую позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в п. 78 Постановления Пленума от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ», суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик имел право представить доказательства создания и восстановления резерва по сомнительным долгам по ЗАО «ИКСИ» за 2011 год как на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, также с возражениями на акт выездной налоговой проверки либо, однако данным правом не воспользовался.

Оценив по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании фактических обстоятельств, доказательств, представленных в материалы дела, в их совокупности и взаимосвязи в порядке, предусмотренном ст. 65, 66, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами сделан обоснованный о том, что ООО «Уралпромкомплект» получена налоговая выгода вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, действия налогоплательщика не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями), договор поставки не соответствует обычаям делового оборота, наличие особых форм расчетов и сроков платежей свидетельствует о согласованности операции взаимозависимых участников сделок.

Таким образом, правильно применив указанные выше нормы права, суды пришли к правильному выводу о том, что совокупность собранных инспекцией доказательств, свидетельствует о создании между взаимозависимыми лицами схемы по уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль с учетом восстановленных сумм резерва по сомнительным долгам в результате создания резерва по задолженности ЗАО «ИКСИ» и отнесения данной задолженности в состав внереализационных расходов всего в сумме 2 783 276 руб. 6 коп., что привело к неуплате налога на прибыль за 2012, 2013 годы в общей сумме 556 655 руб.

При таких обстоятельствах Решение инспекции от 30.06.2016 № 13 в данной части соответствует нормам действующего законодательства и материалам дела.

По эпизоду получения ООО «Уралпромкомплект» необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного завышении внереализационных расходов путем формирования убытков у взаимозависимой организации ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ», в дальнейшем присоединенной к ООО «Уралпромкомплект», с целью занижения обществом налоговой базы по налогу на прибыль в результате отражения и использовании убытков присоединенной организации судами установлено следующее.

В соответствие с п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленные в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенесен убыток на будущее). Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммы произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

На основании п. 5 ст. 283 НК РФ в случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены указанной статьей, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.

Судами приняты во внимание установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства того, что в проверяемом периоде ООО «Уралпромкомплект» и ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» являлись взаимозависимыми лицами.

Судами учтено, что учредителями ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» являлись ООО «Уралпромкомплект» (доля участия 98%) и физические лица Подойников М. Г., Мохначев И. Г. (по 1%). ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» 04.02.2011 прекратило деятельность путем присоединения к ООО «Уралпромкомплект».

Судами установлено, что основным поставщиком оборудования (ленточные пилы, станки, инструменты для обработки металлов) для ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» являлось ООО «Уралпромкомплект»; ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» осуществляло реализацию только той продукции, которая произведена ООО «Уралпромкомплект».

Судами установлено также, что за весь период деятельности (2008 – 2010 гг.) ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» являлось убыточной организацией. В период деятельности ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» в 2008, 2009, 2010 годах в налоговых декларациях по налогу на прибыль отражены убытки в общей сумме 7 375 777 руб. в том числе за 2008 год – 2 396 007 руб., за 2009 год – 2 535 196 руб., за 2010 год – 2 424 574 руб.

Судами дана оценка представленным в ходе проверки ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» документам за 2008, 2009, 2010 годы (договоры, счета-фактуры, накладные, приказы, ведомости по начислению заработной платы, авансовые отчеты, квитанции об оплате, в том числе передаточный акт к договору о присоединении от 03.02.2011), в соответствии с которым суды установили, что по передаточному акту к договору о присоединении ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» к ООО «Уралпромкомплект» от 03.02.2011 непокрытый убыток прошлого периода составил 8 337 588 руб., в том числе за 2008 год – 3 114 444 руб., за 2009 год – 2 798 570 руб. за 2010 год – 2 424 574 руб.

Судами приняты во внимание пояснения налогоплательщика, согласно которым расхождение между суммами убытков, указанными в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций, представленных ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» в 2008, 2009, 2010 годах (общая сумма убытка 7 375 777 руб.), и суммами непокрытых убытков прошлого периода, который использует ООО «Уралпромкомплект» (8 337 588 руб.), связано с тем, что при слиянии организаций бухгалтером ООО «Уралпромкомплект» произведен перерасчет финансовых результатов за 2008, 2009, 2010 годы по первичным документам.

Судами верно отмечено, что налогоплательщик (правопреемник) имеет право в порядке правопреемства уменьшать свои доходы на суммы убытков, полученных и отраженных в налоговых декларациях реорганизуемым лицом, в течение оставшегося срока в порядке, установленном п. 2 ст. 283 НК РФ. Часть убытка от реализации амортизируемого имущества, не учтенного в прочих расходах реорганизуемым лицом, правопреемник имеет право учесть при определении налоговой базы в порядке, установленном п. 3 ст. 268 НК РФ.

В случае, если налогоплательщиком осуществляется перенос убытков, суммы полученных убытков за прошлые налоговые периоды должны быть задекларированы за соответствующие периоды. Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на учет в расходах текущего периода убытков прошлых лет, без отражения (указания, заявления) суммы данных убытков в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения сумм налога на прибыль организации, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода.

Аналогичная позиция содержится в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2012 № ВАС-8572/12.

Таким образом, с учетом изложенного, суды обоснованно пришли к выводу о том, что в нарушение ст. 283 НК РФ ООО «Уралпромкомплект» неправомерно уменьшены доходы на сумму убытков, превышающих заявленную ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ» в налоговых декларациях сумму убытков на 961 811 руб. (8 337 588 руб. - 7 375 777 руб.).

Судом апелляционной инстанции дана оценка доводу общества о том, что присоединение ООО «Южурал ИКСИ» к ООО «Уралпромкомплект» осуществлено реально, имело экономические цели для повышения эффективности работы налогоплательщика и получение прибыли от предпринимательской деятельности организации на территории г. Челябинска, в соответствии с которой суд пришел к следующим выводам.

Материалами дела подтверждено, что ООО «Уралпромкомплект» осуществляет обычную финансово-хозяйственную деятельность. После присоединения ООО «ЮЖУРАЛ ИКСИ к ООО «Уралпромкомплект», согласно налоговым декларациям за 2011, 2012 года, отчетам о прибылях и убытках за 2011, 2012 года, финансовое положение ООО «Уралпромкомплект» существенно ухудшилось. Налогооблагаемая база по налогу на прибыль за период с 2010 по 2011 гг. уменьшилась на 74%. Оформление документов по приему на работу в ООО «Уралпромкомплект» сотрудников обособленного подразделения, начисления им заработной платы, документов по расходам ГСМ, документов по обслуживанию транспорта, аренде помещения, документов по оказанию услуг связи и использования питьевой воды не доказывает наличия деловой цели присоединения ООО «Южурал ИКСИ».

Апелляционным судом верно отмечено, что наличие деятельности, облагаемой ЕНВД, ведение раздельного учета по данной деятельности, наличия ведомости по контрагентам обособленного подразделения, отчетами по продажам, отчетами по клиентам сотрудников обособленного подразделения не доказывает обоснованности налоговой выгоды. Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении определенных видов деятельности, при осуществлении которых, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Судом апелляционной инстанцией учтен также анализа финансовой деятельности ООО «Южурал Икси», проведенный инспекцией, согласно которому ежегодно прибыль данной организации от продажи товаров не покрывает расходы, связанные с реализацией этих товаров, заработную плату, амортизационные начисления, отчисления в социальные фонды, прочие расходы (ГСМ, аренда помещения, услуги стоянки, услуги по содержанию автомобиля, услуги нотариуса, хозяйственные расходы, услуги связи, командировочные расходы, услуги банка).

Как следует из материалов дела и установлено судами, общество «Южурал Икси» реализовывало товар, полученный от ООО «Уралпромкомплект», с незначительной наценкой, формируя убытки путем значительных расходов, связанных с содержанием общества, то есть не учитывало расходы на заработную плату, амортизационные начисления, отчисления в социальные фонды, прочие расходы (ГСМ, аренда помещения, услуги стоянки, услуги по содержанию автомобиля, услуги нотариуса, хозяйственные расходы, услуги связи, командировочные расходы, услуги банка) при формировании цены реализации товара, приобретенного у ООО «Уралпромкомплект».

С учетом установленного суд апелляционной инстанции правомерно пришел к выводу о том, что ООО «Уралпромкомплект» являлось основным учредителем ООО «Южурал Икси», в связи с чем налогоплательщик осведомлен о финансовом состоянии ООО «Южурал Икси», однако меры по уменьшению убытков основным учредителем не принимались, верно указав на то, что ООО «Уралпромкомплект» являлось единственным поставщиком товаров для ООО «Южурал Икси», в связи с чем ООО «Уралпромкомплект» влияло на создание убытков взаимозависимой организации ООО «Южурал Икси».

Судами дана оценка свидетельским показаниям директора ООО «Уралпромкомплект» Мохначева И. Г. (протокол допроса от 30.03.2016 № 1), в соответствии с которой суды установили, что цель сотрудничества с ООО «Южурал Икси» свидетелем объяснено созданием сбытовой компании на территории г. Челябинска, ближе к основным потребителям, так как г. Снежинск является закрытым городом, и ведение бизнеса затруднено.

Судами также принято во внимание, что в активе баланса ООО «Южурал Икси» основные средства составляли 303 000 руб., готовая продукция для перепродажи – 584 000 руб., сырье и материалы – 1 000 руб., расходы будущих периодов – 1 000 руб.

Судами установлено, что после присоединения ООО «Южурал Икси» активы ООО «Уралпромкомплект» возросли на сумму принятой дебиторской задолженности в сумме 6 715 000 рублей. При этом основным дебитором ООО «Южурал Икси» согласно приложению № 9 к передаточному акту от 03.02.2011 (оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.2) является ООО «Уралпромкомплект» (выданным по авансам – 4 887 000 руб.); однако перечислений денежных средств на расчетный счет ООО «Южурал Икси» в виде авансовых платежей от ООО «Уралпромкомплект» не установлено.

Оценив по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании фактических обстоятельств, доказательств, представленных в материалы дела, в их совокупности и взаимосвязи в порядке, предусмотренном ст. 65, 66, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами сделан обоснованный о том, что ООО «Уралпромкомплект» оказывало влияние на условия и результаты сделок, совершаемых ООО «Южурал Икси»; после слияния общества с ООО «Южурал Икси» активы налогоплательщика возросли в результате искусственного увеличения дебиторской задолженности общества в результате создания формального документооборота. Убыточная организация, участвующая в слиянии, не имела реальных оборотных активов. Соответственно обоснование деловой цели увеличением необходимых основному предприятию активов, в данном случае, неправомерно.

Таким образом, правильно применив указанные выше нормы права, суды пришли к правильным выводам о том, что целью слияния ООО «Южурал Икси» с ООО «Уралпромкомплект» является минимизация налоговых обязательств общества за счет убытков, полученных ООО «Южурал Икси», что само по себе свидетельствует о наличии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, согласованности действий налогоплательщика с взаимозависимыми лицами – ЗАО «ИКСИ» и ООО «Южурал Икси», направленных на формирование резерва по искусственно созданному долгу и формирования убытков у взаимозависимой организации, в дальнейшем присоединенной к ООО «Уралпромкомплект», с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды; о необоснованном завышении обществом внереализационных расходов, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Доказательств обратного обществом в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах Решение налогового органа от 30.06.2016 № 13 в части взыскания налога на прибыль в сумме 1 638 619 руб., соответствующих пени в сумме 411 483 руб. 18 коп., штрафных санкций в сумме 163 863 руб. 90 коп. основан на действующем законодательстве и материалах дела.

При той совокупности представленных в дело доказательств у судов отсутствовали основания для иных выводов, которые не опровергаются доводами, изложенными в кассационной жалобе, направленными на их переоценку, в связи с чем в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Судами установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в обжалуемых судебных актах, соответствуют доказательствам, представленных в материалы дела, исследованным согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормам действующего законодательства.

Доводы заявителя кассационной жалобы основаны на неверном толковании норм права, с учетом установленных судами обстоятельств, по существу направлены на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств и сделанных на их основании выводов, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем подлежат отклонению, в том числе по основаниям, изложенным в мотивировочной части данного постановления.

Приведенные в кассационной жалобе доводы общества проверялись судами и были отклонены с приведением в судебных актах мотивов их отклонения. Кроме того, доводы не опровергают выводов судов, по существу сводятся к несогласию с этими выводами и обстоятельствами, установленными судами.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов в соответствии с ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.06.2017 по делу № А76-26765/2016 и Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2017 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Уралпромкомплект» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.



Председательствующий
Т. П. Ященок

Судьи
О. Л. Гавриленко
Е. А. Кравцова