Постановление АС ДВО от 10.11.2017 № Ф03-4232/2017

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
председательствующего судьи Мильчиной И. А.,
судей Меркуловой Н. В., Филимоновой Е. П.,

при участии:
от публичного акционерного общества энергетики и электрификации «Магаданэнерго»: Бастриков А. А., представитель по доверенности от 05.10.2017 № 49;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Магаданской области: Самотолкина Е. А., представитель по доверенности от 14.06.2017 № 05/1202; Логвиненко Л. Н., представитель по доверенности от 30.11.2016 № 05/1010;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу публичного акционерного общества «Магаданэнерго» на Решение от 02.05.2017, Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2017 по делу № А37-2539/2016 Арбитражного суда Магаданской области, дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Минеева А.А; в апелляционном суде судьи Сапрыкина Е. И., Вертопрахова Е. В., Харьковская Е. Г., по заявлению публичного акционерного общества энергетики и электрификации «Магаданэнерго» (ОГРН 1024900954385, ИНН 4909047148, место нахождения: 685000, Магаданская область, г. Магадан, ул. Советская, 24) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Магаданской области (ОГРН 1044900038160, ИНН 4900009740, место нахождения: 685000, Магаданская область, г. Магадан, ул. Пролетарская, 39) о признании недействительным решения.

Публичное акционерное общество энергетики и электрификации «Магаданэнерго» (далее – ПАО «Магаданэнерго», общество) обратилось в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Магаданской области (далее – инспекция) от 15.04.2016 № 6224 в редакции Решения Управления Федеральной налоговой службы России по Магаданской области (далее – управление) от 29.08.2016 № 11.21.1/4911@.

Решением суда от 02.05.2017, оставленным без изменения Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2017, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 АПК РФ, по кассационной жалобе общества, полагающего, что решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций приняты с нарушением норм материального и процессуального права, в связи с чем просит отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.

Ссылаясь на пункт 7 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), заявитель жалобы приводит доводы о том, что при проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе был истребовать у налогоплательщика первичные учетные документы и регистры бухгалтерского (налогового) учета; считает, что ни статья 88 НК РФ, ни подпункт 6 пункта 28 Письма Федеральной налоговой службы от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 «О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок» не обязывают налогоплательщика в случае подачи декларации по налогу на прибыль, в которой заявлялся убыток, представлять документы, подтверждающие убыток, а у налогового органа отсутствует право истребовать документы, подтверждающие убыток; настаивает на том, что правомерность и обоснованность учета убытка подтверждена первичными документами, которые представлены в налоговый орган ранее при проведении выездных налоговых проверок соответствующих налоговых периодов; полагает, что требования инспекции не содержат прямых указаний о представлении документов, связанных с деятельностью общества за 2007 – 2009 годы, в обоснование чего ссылается на результаты лингвистического заключения; в обоснование позиции приводит судебную практику; указывает на несоответствие решения положениям статьи 101 НК РФ, поскольку не содержит описание обстоятельств совершенного правонарушения, ссылок на конкретные первичные документы, кроме того, по мнению заявителя, имели место нарушения процедуры принятия решения, выразившиеся в лишении общества права представлять возражения на материалы проверки; полагает необоснованным непринятие судами в качестве преюдиции Решения по делу № А37-1978/2016; приводит доводы о нарушении судом норм процессуального права, а именно невнесение в протокол судебного заседания ходатайства об ответе представителя инспекции.

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу возражает против ее удовлетворения, просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения как законные и обоснованные.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали свои доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве, а также правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, суд округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, ПАО «Магаданэнерго» в октябре 2015 года представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль предприятий за 2007, 2008, 2009, 2013 годы в связи с исключением из состава доходов сумм полученных из бюджета целевых поступлений, что привело к образованию переносимого на будущие периоды убытка в размере 338 904 118,57 рубля за 2007 год, 364 517 237,28 рубля за 2008 год и 373 970 363,92 рубля за 2009 год.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной уточненной (корректировка № 1) декларации по названному налогу за 2013 год, по итогам которой составлен акт № 12037.

Согласно уточненной декларации налоговая база для исчисления налога на прибыль в размере 965 898 208 рублей уменьшена на сумму убытка (части убытка) в размере 965 898 208 рублей, в результате чего налогооблагаемая база за 2013 год составила 0 рублей. Таким образом, сумма названного налога по сравнению с суммой налога, отраженной в первичной декларации, уменьшена налогоплательщиком на 173 383 694 рубля.

Рассмотрев материалы камеральной проверки и возражения налогоплательщика, инспекцией 15.04.2016 принято Решение № 6224, которым обществу доначислен налог на прибыль в сумме 193 179 641 рубль, пени в сумме 3 341 142,09 рубля, штраф (с учетом смягчающих обстоятельств) в сумме 1 645 258,74 рубля, а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением управления от 29.08.2016 на апелляционную жалобу общества решение инспекции изменено; признана подлежащей уменьшению налоговая база по налогу на прибыль за 2013 год на сумму убытков прошлых лет (2011 и 2012 годы) 87 402 498 рублей, соответствующие суммы пени и штрафа.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2013 год на сумму убытков (части убытков) за 2007 – 2009 годы, поскольку не доказал их правомерность и обоснованность, не подтвердил документально, вследствие чего суммы убытков за этот период не приняты налоговым органом.

Не согласившись с решением инспекции в части, касающейся непринятия во внимание наличие убытков за период 2007 – 2009 годы, налогоплательщик обратился с заявлением в суд.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 НК РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (статья 252 НК РФ).

К внереализационным расходам в соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ приравниваются, в том числе убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ убытком в целях применения главы 25 «Налог на прибыль организаций» признается отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном названной главой. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, определенных в статье 283 Кодекса.

В пункте 1 статьи 283 НК РФ закреплено положение, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 НК РФ).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль налогоплательщикам предоставлено право учесть убыток при исчислении указанного налога при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу пунктом 4 статьи 283 НК РФ отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, при отсутствии документального подтверждения заявленного в уточненной декларации за 2013 год убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, с учетом заявительного характера возможности учесть сумму убытка, суды пришли к правильному выводу о неправомерном уменьшении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год на сумму ранее полученного убытка в 2007,2008 и 2009 годах, не подтвержденного документально.

Указанный вывод судов не противоречит правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12, в соответствии с которой возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.

Ссылка заявителя в жалобе на необходимость применения пункта 7 статьи 88 НК РФ не принимается судом кассационной инстанции.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в статье 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным.

Кроме того, в пункте 2.2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О отмечено, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более – обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию и документы, необходимые и достаточные для проверки исполнения налогового обязательства.

Довод жалобы о том, что первичные документы представлялись налогоплательщиком ранее в ходе выездных налоговых проверок за соответствующие периоды, проверен судом округа.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик за 2007, 2008 и 2009 годы отражал в налоговой отчетности за указанные периоды прибыль, в том числе прибыль была предметом выездных проверок за 2007 – 2009 годы, а также камеральных проверок за 2007 – 2009 годы, до подачи в октябре 2015 года уточненных налоговых деклараций на прибыль за 2007, 2008 и 2009 годы, в которых за указанные периоды отражены убытки.

Однако при проведении выборочным методом предыдущих выездных налоговых проверок, охватывающих период 2007 – 2009 годы, инспекцией не проверялась и не оценивалась правомерность доходов и расходов налогоплательщика по налогу на прибыль с учетом убытка.

В силу статей 80, 283 НК РФ уменьшение налогоплательщиком налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка является правом налогоплательщика, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации.

Именно налогоплательщик самостоятельно определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать имеющийся у него убыток. Налоговый орган не наделен полномочиями принудительно определять размер убытка, подлежащего учету при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, судами обоснованно отклонен довод заявителя о том, что в ходе камеральных налоговых проверок по уточненным налоговым декларациям за 2007, 2008, 2009 годы от 15.04.2016 № 983, 984, 991, в редакции решений управления, убытки уже были проверены и подтверждены.

Как правильно указали суды, в ходе мероприятий налогового контроля по уточненным декларациями за 2007 – 2009 годы налоговые органы были лишены такой возможности, поскольку налогоплательщиком представлены лишь сводные налоговые регистры по доходам и сводные регистры по расходам, содержащие обобщенную информацию по хозяйственным операциям без расшифровки по видам доходов и статьям расходов, а также ведомости по счетам, тогда как первичные учетные документы, отражающие, в том числе статьи расходов, для проверки правильности формирования финансового результата в распоряжении инспекции отсутствовали.

Суды также исходили из того, что поскольку учет понесенных расходов в части заявленных налогоплательщиком убытков направлен на уменьшение его налогового обязательства, правомерность учета понесенных расходов в соответствии с приведенными нормами права подлежит доказыванию налогоплательщиком.

Суды проанализировали содержание требований от 19.10.2015 № 5032, от 27.11.2015 № 5854 и дали надлежащую правовую оценку доводу заявителя жалобы об отсутствии в документах прямых указаний о представлении документов, связанных с деятельностью налогоплательщика за 2007 – 2009 годы. Суд кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ не имеет оснований для переоценки выводов судов по данному обстоятельству.

Указание заявителя в жалобе на то, что суды неправомерно не приняли в качестве преюдиции Решение Арбитражного суда Магаданской области по делу № А37-1978/2016, не принимается во внимание судом кассационной инстанции. Данное доказательство исследовано и оценено судами наравне с другими представленными в материалы дела документами. В рамках данного дела исследовались иные обстоятельства, а именно правомерность применения налогоплательщиком льготы как участником Особой экономической зоны в Магаданской области.

Довод заявителя о том, что суд незаконно отказал в назначении по делу лингвистической экспертизы с целью устранения неясности содержания требований налогового органа от 19.10.2015 № 5032 и от 27.11.2015 № 5854, был предметом рассмотрения судов и отклонен, поскольку суд в соответствии со статьей 82 АПК РФ не нашел оснований для ее назначения.

Судами не установлено существенных нарушений порядка проведения камеральной налоговой проверки и рассмотрения ее результатов, влекущих признание оспариваемого решения инспекции недействительным.

При таких обстоятельствах, с учетом того, что налогоплательщиком не обеспечен сбор полной и достоверной информации в налоговом учете о порядке формирования данных о величине расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в порядке, установленном главой 25 НК РФ, суды обоснованно признали законным решение налогового органа, в связи с чем отказали в удовлетворении заявленного требования.

Указание общества на то, что суд первой инстанции необоснованно не зафиксировал в протоколе судебного заседания его устное ходатайство об ответе представителя инспекции, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку данное обстоятельство не повлекло принятие неправильного решения, а также нарушение прав и законных интересов заявителя. Кроме того, все сведения о ходе судебного заседания отражены на материальном носителе аудиозаписи, который в силу части 6 статьи 155 АПК РФ приобщен к протоколу.

Ссылка заявителя жалобы на иную судебную практику подлежит отклонению судом округа, поскольку фактические обстоятельства, установленные судами в рамках настоящего спора и дел, приведенных заявителем в обоснование своей позиции, не могут быть признаны аналогичными.

При названных обстоятельствах доводы заявителя, изложенные в жалобе, не подтверждают наличие существенных нарушений судами норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, в связи с чем кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

постановил:

Решение от 02.05.2017, Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2017 по делу № А37-2539/2016 Арбитражного суда Магаданской области оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.



Председательствующий судья
И. А. Мильчина

Судьи
Н. В. Меркулова
Е. П. Филимонова