Письмо Минфина РФ от 07.10.2013 № 03-07-11/41428

Вопрос:

Государственная корпорация по содействию разработке, производству и экспорту высокотехнологичной промышленной продукции (далее – Корпорация) просит рассмотреть вопрос, связанный с порядком исчисления суммы НДС и налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет при реализации имущества некоммерческой организацией.

Корпорация является некоммерческой организацией.

Согласно утвержденному Наблюдательным советом Корпорации финансовому плану доходов и расходов (смете) Корпорация приобретает за плату основные средства, которые предназначены для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания Корпорации.

Данные основные средства учитываются на балансе Корпорации по стоимости, уплаченной поставщикам в соответствии с договорами купли-продажи. Уплаченная поставщикам сумма НДС по приобретенным основным средствам не подлежит возмещению, так как некоммерческая деятельность Корпорации не приводит к возникновению объекта налогообложения в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации. С учетом рекомендаций Министерства финансов Российской Федерации, изложенных в Письме от 05.04.2012 № 03-05-05-01/19, Корпорация включает НДС в первоначальную стоимость основных средств.

Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» Корпорация не начисляет амортизацию по объектам основных средств, при этом износ начисляется на забалансовом счете 010 «Износ основных средств» в аналитике каждого объекта основных средств. В налоговом учете амортизация также не начисляется.

В настоящее время Корпорация предполагает осуществить реализацию неамортизируемых основных средств, порядок учета которых указан выше.

На основании изложенного просим дать следующие разъяснения:

1. Возможно ли применение положения пункта 3 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации в целях определения налогооблагаемой базы по НДС при реализации имущества, приобретенного для осуществления некоммерческой деятельности Корпорации и учтенного с учетом НДС, уплаченного поставщикам?

2. В отношении определения стоимости реализуемого имущества, которая подлежит вычету из цены его продажи при расчете межценовой разницы, являющейся налогооблагаемой базой в случае применения положений пункта 3 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации.

3. Возможно ли уменьшение дохода от реализации неамортизируемых основных средств на расходы, понесенные при их приобретении, при условии, что оплата данного имущества осуществлена Корпорацией не за счет целевых поступлений?

Ответ:

В связи с письмом по вопросам применения норм глав 21 «Налог на добавленную стоимость» и 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации при реализации имущества (основного средства) некоммерческой организацией Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

В соответствии с пунктом 3 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 105.3 Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). При этом пунктом 2 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров, в том числе основных средств, учитываются в стоимости таких товаров, в том числе основных средств, в случае их приобретения для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению данным налогом.

Что касается остаточной стоимости основных средств, определяемой некоммерческими организациями в целях указанного пункта 3 статьи 154 Кодекса, то в данном случае остаточную стоимость следует определять на основании данных бухгалтерского учета.

В отношении налога на прибыль организаций сообщаем следующее.

Согласно пункту 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Положениями подпункта 2 пункта 2 статьи 256 Кодекса определено, что не подлежит амортизации амортизируемое имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности, а также имущество, приобретенное (созданное) за счет средств целевого финансирования.

Имущество, приобретенное некоммерческой организацией не за счет целевых поступлений и целевого финансирования, используемое для осуществления некоммерческой деятельности, также признается амортизируемым, но амортизации не подлежит.

Особенности определения расходов при реализации амортизируемого имущества определены статьей 268 Кодекса.

Согласно положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 268 Кодекса при реализации имущества, являющегося амортизируемым, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой реализации на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 Кодекса, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, – как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Поскольку сумма начисленной амортизации за период эксплуатации по имуществу, числящемуся в составе амортизируемого имущества, но по которому амортизация для целей налогообложения прибыли организаций не начисляется, равна нулю, остаточная стоимость такого имущества будет равна его первоначальной стоимости.

Таким образом, если основные средства были приобретены некоммерческой организацией для осуществления некоммерческой деятельности не за счет средств целевых поступлений и целевого финансирования, то при реализации такого имущества некоммерческая организация вправе уменьшить доходы от такой реализации на величину остаточной стоимости реализуемого имущества, определяемой в вышеназванном порядке.

При этом, учитывая, что имущество использовалось для осуществления некоммерческой деятельности, то есть не направленной на получение дохода, убытки от реализации такого имущества не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса и, соответственно, не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Одновременно обращаем внимание, что при реализации некоммерческими организациями амортизируемого имущества, приобретенного за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, выручка от реализации такого имущества не уменьшается на стоимость его приобретения, так как расходы, произведенные в рамках целевого финансирования и целевых поступлений, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 14 пункта 1 и пункт 2 статьи 251 Кодекса).

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А. С. Кизимов