Государственные бюджетные и автономные учреждения здравоохранения вправе осуществлять платные услуги, доходы от которых поступают в самостоятельное распоряжение учреждений.
В соответствии с частью 5 статьи 40 Трудового кодекса РФ, с учетом финансово-экономического положения работодателя, в коллективном договоре устанавливаются льготы и преимущества для работников, носящие стимулирующий и компенсационный характер, более благоприятные по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами (компенсация сотовой связи; дополнительные командировочные расходы; расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом служебного и (или) общего пользования; выплаты стимулирующего характера; выплаты премий по итогам работы за год, за выслугу лет; выплаты премий по случаю праздников; компенсаций стоимости питания в столовых и т. п.).
Расходы государственного бюджетного и автономного учреждения на указанные выплаты осуществляются из доходов от платных услуг.
В соответствии со статьей 43 Трудового кодекса РФ, коллективный договор распространяется на всех работников учреждения. При этом из общего количества штатных работников учреждения здравоохранения не все работники заняты в процессе оказания непосредственно платных услуг.
Просим дать разъяснение, могут ли государственные бюджетные и автономные учреждения здравоохранения, руководствуясь нормами статьи 255 и пп. 25, 26 статьи 270 НК РФ, учитывать в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотренные коллективными договорами учреждения расходы в отношении всех работников, в том числе непосредственно не задействованных в оказании платных услуг, но участвующих в целом в деятельности государственного бюджетного или автономного учреждения здравоохранения.
Ответ:
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о порядке учета в целях налогообложения прибыли расходов бюджетного и автономного учреждения на оплату труда и сообщает следующее.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) объектом налогообложения налогом на прибыль организаций для российских организаций (в том числе бюджетных и автономных учреждений) являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы, поименованные в статье 251 НК РФ.
Согласно положениям подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ учет доходов (расходов), полученных (произведенных) бюджетными и автономными учреждениями в рамках целевого финансирования ведется отдельно от доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках осуществления предпринимательской деятельности. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Следовательно, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль бюджетные и автономные учреждения вправе учитывать только те расходы, которые связаны с ведением предпринимательской деятельности. При этом с 1 июля 2012 года положения главы 25 НК РФ не предусматривают для бюджетных учреждений пропорционального деления каких-либо расходов между уставной бюджетной и предпринимательской деятельностью.
Пунктом 2 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе, премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) являются элементами системы оплаты труда в организации.
В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливается коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно положениям статьи 191 ТК РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).
Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.
Согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Учитывая изложенное, расходы, связанные с доплатами и надбавками стимулирующего характера, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда), произведенные за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, вне зависимости от того, задействованы ли работники бюджетного и автономного учреждения в предпринимательской деятельности или нет.
Одновременно сообщаем, что мнение, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом, а имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Директор
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
И. B. Трунин
