Условия применения ИП на УСН налоговых «каникул»

Применять УСН наравне с организациями могут индивидуальные предприниматели – при соблюдении ограничений, установленных гл. 26.2 НК РФ (см. Письмо ФНС России от 02.11.2020 № СД-4-3/17969@).

При применении УСН предприниматели обязаны руководствоваться теми же правилами, что и организации. Вместе с тем налоговый учет предпринимателей-»упрощенцев» имеет некоторые особенности. Например, вновь зарегистрированные предприниматели могут попасть под действие налоговых «каникул».

В чем заключаются налоговые «каникулы» для ИП?

Налоговые «каникулы» – это освобождение ИП на УСН от уплаты налога на определенный период, когда при налогообложении он применяет ставку 0%. Данная налоговая ставка устанавливается законом субъекта РФ.

Налоговые «каникулы» предусмотрены для вновь зарегистрированных (повторно зарегистрированных после принятия регионального закона) ИП, которые заняты в производственной, социальной, научной или бытовой сфере или оказывают услуги по предоставлению мест для временного проживания (п. 4 ст. 346.20 НК РФ). Вид деятельности определяется по коду ОКВЭД, указанному в ЕГРИП при регистрации ИП.

К сведению: при установлении видов деятельности, подпадающих под налоговые «каникулы», в производственной, социальной и научной сферах региональные власти обязаны применять ОК 029-2014 (КДЕС ред. 2). При установлении льготных видов бизнеса в сфере бытовых услуг субъекты РФ должны исходить из кодов видов деятельности в соответствии с ОК 029-2014 и (или) кодов услуг в соответствии с ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Оба классификатора утверждены Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст.

При налогообложении такие предприниматели вправе применять ставку 0% на протяжении двух налоговых периодов со дня своей регистрации в качестве ИП. То есть два календарных года (см. Письмо Минфина России от 11.01.2023 № 03-07-08/900).

Налоговые «каникулы» действуют до конца 2024 года. Соответственно последний льготный период, установленный действующей редакцией п. 4 ст. 346.20 НК РФ, закончится 31 декабря 2024 года.

Таким образом, если физическое лицо в начале 2022 года было зарегистрировано в качестве ИП, в рамках УСН он сможет воспользоваться налоговыми «каникулами» в полном объеме.

Обратите внимание: «каникулы» применимы только к «упрощенному» налогу. Другие налоги, в частности земельный, транспортный, на имущество физлиц, НДФЛ, предприниматель должен платить по общеустановленным ставкам. Для них нулевые ставки на этот период законом не предусмотрены. Также в период налоговых «каникул» ИП должен платить страховые взносы за себя (в фиксированном размере) и за наемных работников (если они имеются).

При этом возможность учета сумм страховых взносов, уплаченных предпринимателем в период налоговых «каникул» при УСН, в последующих периодах, после окончания льготного, Налоговым кодексом не предусмотрена.

Требования к регистрации лица в качестве ИП

В соответствии с п. 4 ст. 346.20 НК РФ правом на налоговые «каникулы» могут воспользоваться лица, которые впервые зарегистрированы в качестве ИП после вступления в силу региональных законов, установивших ставку 0%.

Но признак первичности регистрации ИП для целей применения ставки 0% в рамках УСН в п. 4 ст. 346.20 сформулирован нечетко. Поэтому налоговики прежде отказывали в праве на налоговые «каникулы» предпринимателям, которые сначала прекратили деятельность и снялись с учета, а через некоторое время снова зарегистрировались в качестве ИП.

Однако Верховный суд в п. 14 Обзора, утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.2018, указал, что ставка 0% по УСН, предусмотренная для впервые зарегистрированных ИП, распространяется в том числе на граждан, ранее прекративших статус ИП и окончивших ведение предпринимательской деятельности, но решивших ее возобновить.

Таким образом, физические лица, ранее обладавшие статусом ИП и прекратившие свою деятельность, но решившие возобновить ее впервые после начала действия закона субъекта РФ, устанавливающего налоговую ставку 0%, не исключаются из сферы применения положений п. 4 ст. 346.20 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 09.12.2021 № 03-11-11/100189, Постановление АС УО от 07.11.2022 № Ф09-6886/22 по делу № А76-7665/2022).

Соответственно если ИП уже осуществлял предпринимательскую деятельность в указанном статусе на момент вступления в силу закона субъекта РФ, устанавливающего ставку 0%, то он не вправе применять ее при повторной регистрации в качестве ИП (см. Письмо Минфина России от 25.02.2021 № 03-11-11/13049).

Таким образом, действующим законодательством не предусмотрена возможность неоднократного применения налоговых «каникул» после вступления в силу соответствующего регионального закона путем снятия с учета в качестве ИП и повторной регистрации в таком качестве (см. Письмо Минфина России от 24.05.2019 № 03-11-11/37588). Если ИП снимется с учета после введения региональными властями налоговых «каникул», а затем зарегистрируется вновь, подобные действия будут рассматриваться как злоупотребление правом.

Обратите внимание: если физическое лицо впервые зарегистрировалось как ИП в 2022 году и до конца года этот ИП применял общий режим налогообложения, а начиная с 2023 года – перешел на УСН, такой ИП при осуществлении вида деятельности, предусмотренного в п. 4 ст. 346.20 НК РФ, в рамках УСН вправе пользоваться налоговыми «каникулами» до конца 2023 года. Это следует из Письма Минфина России от 23.11.2020 № 03-11-11/101762.

Какие условия нужно соблюсти ИП для применения налоговых «каникул»?

Льготной ставкой 0% в рамках УСН могут воспользоваться предприниматели, которые (п. 4 ст. 346.20 НК РФ):

– впервые зарегистрировали свой статус в качестве ИП в регионе, где принят закон о налоговых «каникулах», либо восстановили его после принятия соответствующего регионального закона;
– применяют УСН независимо от объекта налогообложения – «доходы или «доходы минус расходы»;
– осуществляют деятельность в производственной, социальной, научной или бытовой сфере или оказывают услуги по предоставлению мест для временного проживания (при этом власти субъекта РФ вправе определить дополнительные виды деятельности, в отношении которых действуют налоговые «каникулы»);
– у которых по итогам налогового периода доля доходов от реализации товаров (работ, услуг) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась ставка 0%, в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.

Субъекты РФ наделены правом ввести дополнительные (собственные) ограничения на применение ИП на УСН ставки 0%, в том числе (абз. 5–7 п. 4 ст. 346.20 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.04.2022 № 03-11-11/39979) в виде:

– ограничения средней численности работников (например, Законом г. Москвы от 18.03.2015 № 10 установлено ограничение не более 15 человек);
– ограничения предельного размера доходов от реализации, получаемых ИП при осуществлении вида деятельности, в отношении которого применяется нулевая ставка (например, Законом г. Севастополя от 25.10.2017 № 370-ЗС установлена предельная величина дохода 60 млн руб.). При этом предусмотренный п. 4 ст. 346.13 НК РФ предельный размер дохода в целях применения УСН (200 млн руб.) может быть уменьшен законом субъекта РФ не более чем в 10 раз.

Введение иных ограничений по применению вновь зарегистрированными ИП налоговой ставки 0% при УСН Налоговым кодексом не предусмотрено.

Налоговым кодексом не установлена специальная процедура применения налоговых «каникул». Поэтому уведомлять налоговый орган о том, что ИП воспользуется правом на них, не нужно.

Обратите внимание: применение ИП на УСН налоговой ставки 0% не освобождает его:

– от учета доходов и расходов (в КУДиР) для исчисления налоговой базы, к которой применяется указанная ставка (это следует из ст. 346.24 НК РФ). В противном случае его могут привлечь к ответственности на основании ст. 120 НК РФ (штраф в размере 10 000 руб.);
– от сдачи декларации при УСН в установленный пп. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ срок.

Последствия для ИП, нарушившего условия применения ставки 0%

Предприниматели могут применять ставку 0% в рамках УСН только после вступления в силу регионального нормативного акта и только в отношении видов предпринимательской деятельности, поименованных в приложении к этому закону.

Факт соблюдения условий для применения ставки 0% ИП должен подтвердить документами, а налоговый орган вправе их истребовать. Данное право обусловлено нормой п. 6 ст. 88 НК РФ. Ведь возможность применения ИП налоговых «каникул» является налоговой льготой в смысле п. 1 ст. 56 НК РФ.

В случае нарушения ограничений на применение ставки 0%, установленных п. 4 ст. 346.20 НК РФ и законом субъекта РФ, предприниматель считается утратившим право на ее применение. В этой ситуации он обязан уплатить налог по обычным ставкам за весь налоговый период, в котором допущено нарушение ограничений (абз. 8 названного пункта).

Обратите внимание: в период действия ставки 0% ИП, выбравшие по УСН объект налогообложения «доходы минус расходы», не должны уплачивать минимальный налог, предусмотренный п. 6 ст. 346.18 НК РФ (абз. 2 п. 4 ст. 346.20 НК РФ).

Максимова А. С.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»