Как налоговые органы составляют план выездных проверок?

На основании анализа каких показателей деятельности учреждения и представленной отчетности налоговый орган может принять решение о проведении выездной налоговой проверки в отношении учреждения? Может ли учреждение самостоятельно оценить риск включения его в план выездных налоговых проверок? Какие меры может принять учреждение для снижения (исключения) риска проведения в отношении него выездной налоговой проверки? Ответим на эти вопросы в материале.

При планировании выездных налоговых проверок налоговые органы руководствуются Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (далее – Концепция планирования выездных налоговых проверок, Приказ ФНС России № ММ-3-06/333@).

Данной концепцией установлено, что выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям:

– безусловного обеспечения законных интересов государства;
– безусловного обеспечения законных прав налогоплательщиков;
– повышения защищенности налогоплательщиков от неправомерных требований налоговых органов;
– создания для налогоплательщиков максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.

Отбор налогоплательщиков для включения их в план проведения выездных налоговых проверок производится налоговым органом независимо от формы собственности налогоплательщиков и сумм их налоговых обязательств (разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок).

В целях составления плана проведения выездных налоговых проверок налоговые органы анализируют все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности учреждения в целом (разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок).

Концепция планирования выездных налоговых проверок определяет, в частности, алгоритм отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок. Расскажем о нем подробнее.

Алгоритм отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок

В соответствии с основными целями и принципами Концепции планирования выездных налоговых проверок выбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок построен:

– на целенаправленном отборе;
– на тщательном и постоянно проводимом налоговым органом всестороннем анализе всей имеющейся у него информации о каждом налогоплательщике.

Состав информации, подлежащей анализу

Отбор налогоплательщиков для включения их в план проведения выездных налоговых проверок основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы, поступающей из внутренних и внешних источников.

К информации из внутренних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу (разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок).

К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений об обмене информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе общедоступная (разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок).

Обратите внимание: при выборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок налоговые органы учитывают также информацию, поступающую в ходе рассмотрения жалоб и заявлений граждан, юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, правоохранительных и иных контролирующих органов, о выплате налогоплательщиком неучтенной заработной платы («в конвертах»), неоформлении (оформлении с нарушением установленного порядка) трудовых отношений и иную аналогичную информацию (пп. 4 п. 4 приложения 2 к Приказу ФНС России № ММ-3-06/333@).

Анализ финансово-экономических показателей

В соответствии с разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей деятельности налогоплательщика, осуществляемый с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок, содержит несколько уровней, в том числе:

– анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, проводимый с целью выявления налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;
– анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, обеспечивающий контроль за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;
– анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности.

Отметим, что при составлении плана выездных налоговых проверок анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщика проводится налоговым органом с целью выявления:

– значительных отклонений показателей финансово-хозяйственной деятельности за текущий период от аналогичных показателей за предыдущие периоды;
– отклонений показателей отчетности от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени;
– противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) их несоответствия информации, которой располагает налоговый орган.

Приоритетные для включения в план проведения выездных налоговых проверок налогоплательщики

Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у налогового органа имеются сведения об их участии (разд. 3 Концепции планирования выездных налоговых проверок):

– в схемах ухода от налогообложения;
– в схемах минимизации налоговых обязательств.

Кроме того, налогоплательщик становится приоритетным для проведения выездной налоговой проверки, если результаты анализа его финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.

Самостоятельная оценка рисков включения в план проведения выездных налоговых проверок

Концепция планирования выездных налоговых проверок предусматривает осуществление учреждением самостоятельной оценки рисков включения в план проведения выездных налоговых проверок по результатам его финансово-хозяйственной деятельности (разд. 4 данной концепции).

Приказ ФНС России № ММ-3-06/333@ содержит Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (приложение 2) (далее – Общедоступные критерии). Данными критериями учреждение может воспользоваться для самостоятельной оценки риска попадания в план проведения выездных налоговых проверок.

Одни критерии связаны с ведением учреждением финансово-хозяйственной деятельности, другие – с договорными отношениями с контрагентами. Кроме того, критерии включают числовые показатели, влияющие на степень риска проведения в отношении учреждения выездной налоговой проверки.

Критерии, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью учреждения

Учреждение культуры с большой степенью вероятности будет включено в план проведения выездных налоговых проверок, если его хозяйственная деятельность удовлетворяет хотя бы одному из следующих общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков:

– налоговая нагрузка у учреждения ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли экономической деятельности (по виду экономической деятельности). Налоговая нагрузка рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) налогоплательщика по данным Федеральной службы государственной статистики;
– отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности учреждения убытков на протяжении нескольких налоговых периодов. При этом учитывается осуществление учреждением финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение двух календарных лет и более;
– отражение в налоговой отчетности учреждения значительных сумм налоговых вычетов за определенный период (доля вычетов по налогу на добавленную стоимость от суммы исчисленного с налоговой базы налога равна (либо превышает) 89 % за 12 месяцев);
– опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг) при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций;
– среднемесячная заработная плата одного работника учреждения ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ;
– неоднократное приближение к предельному значению величин показателей (установленных в соответствии с НК РФ), предоставляющих налогоплательщикам право на применение специальных налоговых режимов;
– построение учреждением финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами – перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин;
– непредоставление учреждением пояснений на поступившее уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;
– непредставление учреждением налоговому органу запрашиваемых документов и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т. п.;
– значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета учреждения от уровня рентабельности для этой сферы деятельности, определяемого на основании данных органа государственной статистики;
– ведение учреждением финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

Обратите внимание: при оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения (либо наличие) необоснованной налоговой выгоды.

Отметим, что информацию о статистических показателях среднего уровня заработной платы по виду экономической деятельности в районе, городе или в целом по субъекту РФ можно получить из следующих источников:

– официальные интернет-сайты территориальных органов Федеральной службы государственной статистики;
– сборники экономико-статистических материалов, публикуемые территориальными органами Федеральной службы государственной статистики (статистический сборник, бюллетень и др.);
– по запросу в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики или налоговый орган в соответствующем субъекте РФ (инспекция, управление ФНС по субъекту РФ);
– официальные интернет-сайты управлений ФНС по субъектам РФ (после размещения на них соответствующих статистических показателей).

Критерии, связанные с взаимоотношениями с контрагентами

Согласно п. 12 Общедоступных критериев при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, учреждению рекомендуется устранить наличие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) организации – поставщика товаров (работ, услуг) и руководства (уполномоченных должностных лиц) учреждения при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров. Аналогичное требование предъявляется и в отношении договоров, по условиям которых учреждение выступает поставщиком товаров (работ, услуг).

Кроме того, с целью снижения рисков включения учреждения в план проведения выездных налоговых проверок не рекомендуется заключать с контрагентами договоры на поставку товаров (работ, услуг) при отсутствии:

– информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (информация размещена на официальном сайте ФНС www.nalog.ru);
– документального подтверждения полномочий руководителя организации-контрагента (представителя контрагента), а также копий документа, удостоверяющего его личность;
– информации о фактическом местонахождении организации-контрагента;
– информации о местонахождении складских, и/или производственных, и/или торговых площадей контрагента;
– информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы контрагента в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т. п.).

Таким образом, чем больше вышеперечисленных признаков одновременно присутствует во взаимоотношениях учреждения с контрагентами, тем выше степень его налоговых рисков (п. 12 Общедоступных критериев).

Числовые показатели критериев оценки рисков

Числовые показатели критериев оценки рисков приведены в приложениях к Концепции планирования выездных налоговых проверок:

– средний уровень налоговой нагрузки по видам экономической деятельности – в приложении 3;
– рентабельность проданных товаров, продукции, работ, услуг по видам экономической деятельности – в приложении 4;
– рентабельность активов организаций по видам экономической деятельности – в приложении 4.

Способы снижения рисков проведения выездной налоговой проверки

В целях снижения рисков проведения выездной налоговой проверки учреждение может совершить следующие действия (п. 12 Общедоступных критериев):

– исключить сомнительные операции при расчете налоговых обязательств за соответствующий период;
– уведомить налоговые органы о мерах, принятых учреждением для снижения таких рисков (об уточнении налоговых обязательств).

Отметим, что уведомление производится путем подачи в налоговый орган по месту нахождения учреждения уточненных налоговых деклараций за те периоды, в которых осуществлялась деятельность с высоким налоговым риском.

Для того чтобы налоговый орган правильно идентифицировал представленную уточненную декларацию по признаку «снижение (исключение) рисков», учреждению целесообразно вместе с уточненной декларацией направить в налоговый орган пояснительную записку (п. 12 Общедоступных критериев). Рекомендуемая форма такой пояснительной записки приведена в приложении 5 к Приказу ФНС России № ММ-3-06/333@.

После получения уточненных налоговых деклараций и представленной вместе с ними пояснительной записки налоговый орган проводит камеральную налоговую проверку в общеустановленном порядке – в соответствии со ст. 88 НК РФ.

К сведению: при проведении камеральной налоговой проверки указанных уточненных деклараций с представленной к ним пояснительной запиской дополнительные документы налоговый орган не потребует (п. 12 Общедоступных критериев).

Отметим, что факт подачи учреждением уточненной декларации с целью снижения (исключения) рисков проведения выездной налоговой проверки учитывается налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (или корректировки уже утвержденных планов выездных налоговых проверок) (п. 12 Общедоступных критериев).

При этом в случае наличия у территориального налогового органа информации о ведении налогоплательщиком деятельности с признаками нарушений налогового законодательства в отношении налогоплательщика, заявившего о мерах, принятых им для снижения рисков, решение о назначении выездной налоговой проверки принимается только после предварительного согласования с ФНС.

* * *

В заключение отметим, что систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам финансово-хозяйственной деятельности позволит учреждению своевременно оценить налоговые риски, уточнить свои налоговые обязательства и таким образом избежать выездной налоговой проверки.

Соколова О.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»